Файл: Налоговая база и ее особенности (по Налоговому праву).pdf
Добавлен: 07.07.2023
Просмотров: 605
Скачиваний: 5
Введение
Налог представляет собой обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Однако налог является не только инструментом аккумулирования финансовых средств, но и конституционно значимым ограничением права собственности налогоплательщика. С учетом данного обстоятельства, а также того факта, что одной из сторон в налоговых правоотношениях всегда выступает властный субъект, важнейшее значение для науки налогового права имеет проблема законности устанавливаемых и взимаемых налогов. Обеспечить законность и определенность устанавливаемых в Российской Федерации налогов призвана юридическая конструкция элементов налогообложения (статья 17 НК РФ). Каждый из обязательных элементов налогообложения (объект налога, налоговая ставка, налоговый период или любой другой) имеет самостоятельное значение в механизме установления и взимания налога и находится в тесной взаимосвязи с иными элементами.
Налоговая база, представляя собой характеристику объекта налогообложения, не только является одним из обязательных элементов налогообложения, но и существенно влияет на размер налогового платежа. Более того, представляется, что налоговая база занимает центральное место в механизме определения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Безусловно, она (налоговая база) предопределена в определенной части объектом налогообложения, но это не снижает её влияния на размер налогового бремени. Также налоговая база как элемент налогообложения является достаточно новым понятием в российском налоговом праве. И с момента возникновения налогов в древности необходимо было каким-то образом, учитывать и определять объект налога, т.е., по сути, исчислять налоговую базу. Однако особое юридическое значение данному элементу придано именно НК РФ. В результате включения налоговой базы в перечень обязательных элементов налогообложения данной конструкции придается не только техническая, обеспечительная роль в механизме налогообложения, но и определяющее юридическое значение. Представляется, что налоговая база (а точнее - ее правовой режим) становится самостоятельным юридическим инструментом реализации налоговой политики государств.
Таким образом, актуальность избранной темы предопределена правовым регулированием налоговой базы. По тому или иному налогу зависит не только законность налогообложения, но и эффективность конкретного налога. Необходимость комплексного исследования названного элемента налогообложения обусловливается также относительной новизной, отсутствием окончательно сложившихся научных концепций, раскрывающих юридическое значение и правовую природу налоговой базы.
Понятие налоговой базы
В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ[1] налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая ставка есть величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Кодекс устанавливает порядок определения налоговой базы и налоговой ставки.
Налоговая база тесно связана с объектом обложения. Она является основой налога, поскольку это величина, к которой непосредственно применяется ставка налога. Так, доход является объектом налогообложения. В свою очередь, налоговая база, например, при продаже акций определяется как разница между общим доходом и документальной подтвержденной суммой, затраченной, в частности, на приобретение акций. Единица налогообложения позволяет измерить налоговую базу.
Что касается масштаба налога, то он представляет собой какой-либо параметр измерения. В разных странах существуют разные параметры налогообложения владельцев автотранспортных средств: во Франции и Италии - мощность двигателя, в Бельгии и Нидерландах - вес автомобиля, в ФРГ - объем рабочих цилиндров.
Таким образом, определение налоговой базы как самостоятельного элемента налогообложения включает масштаб налога и единицы измерения. В литературе справедливо отмечается, что в реальной действительности не всегда просто разграничить объект обложения и налоговую базу. Иногда происходит их отождествление.
Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.
Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме.
Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитывают исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 НК[2].
Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 НК.
Рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 40 НК, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).
При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.
Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных НК.
Особенности определения налоговой базы по банкам устанавливаются с учетом положений статей 290-292 НК[3].
Особенности определения налоговой базы по страховщикам устанавливаются с учетом положений статей 293-294 НК[4].
Особенности определения налоговой базы по негосударственным пенсионным фондам устанавливаются с учетом положений статей 295-296 НК[5]. Особенности определения налоговой базы по профессиональным участникам рынка ценных бумаг устанавливаются с учетом положений статей 298-299 НК[6].
Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в статье 280[7] с учетом положений статей 281-282 НК.
Особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок устанавливаются с учетом положений статей 301-305 НК[8]. По общему правилу выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех поступлений налогоплательщика, так или иначе связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом учитываются доходы, полученные как в денежной, так и в натуральной формах, включая оплату ценными бумагами в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить. Другими словами, в налоговую базу по НДС включают деньги, полученные от поставщиков за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права, а также любое иное имущество. Скажем, основные средства, товары, материалы, готовая продукция, векселя, облигации и т.п.
Общий порядок определения налоговой базы
Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ[9] в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемых объектом налогообложения НДС, налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ.
При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ и таможенным законодательством РФ.
При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.
При применении одинаковых ставок НДС налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.
Общие правила определения налоговой базы:
. Если ставка НДС одна, то налоговая база будет общей.
Необходимо суммарно определить налоговую базу по хозяйственным операциям, которые были осуществлены на внутреннем рынке и которые облагаются по одной ставке в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 153[10] Налогового кодекса РФ.
. Если ставки НДС разные, то и налоговые базы также будут разные.
Здесь необходимо отдельно определять налоговые базы по каждому виду товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых облагаются по разным ставкам в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 153 Налогового кодекса РФ.
. Выручкой являются денежные и натуральные поступления в счет оплаты.
С полученной от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав выручки необходимо заплатить НДС. То есть сумма выручки и является налоговой базой.
Для целей НДС под выручкой понимаются все доходы, полученные от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
. Выручка должна быть исчислена в рублях.
Налоговый кодекс требует, чтобы налоговая база была определена только в рублях. В случае если за проданные товары, выполненные работы или оказанные услуги контрагент расплатился валютой, то эту сумму необходимо пересчитать в рубли. Пересчет производится по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки либо на дату получения предоплаты (аванса) в соответствии с п. 3 ст. 153, п. 1 ст. 167[11] Налогового кодекса РФ.
Из последнего правила есть ряд исключений: первое исключение касается выручки, которая получена за товары (работы, услуги), предусмотренные пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164[12] Налогового кодекса РФ. Валютную выручку, полученную за эти товары (работы, услуги), необходимо пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ. Однако пересчет должен быть произведен на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в соответствии с п. 3 ст. 153 Налогового кодекса РФ.
Кроме этого, специальная дата для пересчета валютной выручки установлена для налоговых агентов, которые приобретают товары (работы, услуги) у иностранцев, не состоящих на учете в налоговых органах РФ. В такой ситуации налоговый агент обязан исчислить, удержать за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу, и уплатить в российский бюджет сумму
НДС на основании п. 4 ст. 173[13] Налогового кодекса РФ. Пересчитать сумму в валюте, которая подлежит уплате иностранцу, необходимо на дату фактического осуществления расходов по оплате товаров (работ, услуг). Таково требование п. 3 ст. 153, п. 1 ст. 161[14] Налогового кодекса РФ.
Формирование налоговой базы
Формирование налоговой базы зависит от видов объектов налогообложения. Предприятиям необходимо организовать раздельный учет операций, связанных с формированием налоговых баз, облагаемых по разным налоговым ставкам.
Порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц изложен в ст. 210 НК РФ[15].
1. Первым правилом при определении налоговой базы (ст. 210 НК РФ) является то, что учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.