Файл: Цели и задачи налогового учета (Аналитические регистры налогового  учета ).pdf

Недостатком такой схемы является ее высокая стоимость по сравнению  с другими вариантами, связанная  с привлечением большего числа дополнительного персонала, со значительным увеличением объема учетных документов.

Преимуществом второго варианта является относительно небольшой объем учетной  работы.

Тем не менее, комбинированные регистры могут быть применены в случае сходных методов группировки  данных в финансовом и налоговом учете, при разных правилах учета они не испoльзованы. Hапример, когда организация использует различные способы начисления амортизации в налоговом и финансовом учете использование комбинированных регистров нецелесообразно.

При разных правилах учета желательно наряду с финансовыми и комбинированными регистрами использовать аналитические регистры налогового учета. Такая схема позволяет в максимальной cтепени применять данные финансового учета и сближает налоговую и финансовую подсистемы бухгалтерии.

Разработка комбинированных регистров  налогового и финансового учета  предполагает дополнение существующих регистров необходимыми реквизитами. В дальнейшем набор таких регистров  требует систематизации для определения  доходов и расходов организации при расчете налогооблагаемой прибыли с учетом особенностей конкретной организации-налогоплательщика.

Проанализировав в динамике проблему взаимодействия системы бухгалтерского учета и налогообложения и  оценив отечественный опыт в построении моделей их сосуществования, можно сделать вывод, что национальная концепция развития системы бухгалтерского налогового учета должна строиться исходя из следующих ключевых принципов (см. Приложение 3).

Принцип единства систем бухгалтерского учета и налогообложения заключается в создании системы учета, отвечающей рыночной экономике. При формировании соответствующего интереса со стороны широкого круга пользователей отчетности государство должно исходить из приоритета бухгалтерских правил, поступаясь в разумных пределах интересами налогообложения.

Методика расчетов налоговых сумм и документальное оформление налоговых  отношений в целом должны исходить из основ классического бухгалтерского учета, а не наоборот.

Построение модели взаимоотношений  бухгалтерского учета и налогообложения требует системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. В ее основе должна быть схема отражения данных на счетах бухгалтерского учета, которая бы, с одной стороны, не нарушала целостность учета, а с другой - приводила к системному формированию информации, нужной для налогообложения. Это позволит осуществить одну из основных целей бухгалтерской отчетности, обеспечить все группы заинтересованных пользователей данными, достаточными для дальнейшей обработки и интерпретации в интересах и целях каждой из групп.

Существующая же система налогового учета не позволяет оценить влияние  отдельных элементов и статей доходов и расходов на величину отклонения налогооблагаемой прибыли от учетной. Отсутствие возможности установить взаимосвязь налоговой и бухгалтерской прибыли не позволяет инвесторам оценить влияние налоговой составляющей на финансовый результат деятельности организации. Более того, без знания факторов, которые оказывают влияние на величину налоговой базы, определяя ее отклонения от финансового результата организации, невозможно проанализировать действующую систему налогообложения и определить те изменения, внесения которых она требует для дальнейшего совершенствования.

Принцип гармонизации системы бухгалтерского учета и налогообложения предполагает, что оптимизация функционирования и дальнейшего развития бухгалтерского учета и налогообложения, совершенствование их взаимоотношений во многом определяются сопоставимостью и однородностью понятийного аппарата вышеуказанных систем. Гармонизация применяемых системами терминов и определений приведет к согласованию объектов учета и налогообложения и, как следствие, к ликвидации противоречий, возникающих между бухгалтерским учетом и налогообложением. При разработке общих понятий следует также учитывать правовое толкование соответствующих понятий, содержащихся в нормах гражданского права.

Принцип правового взаимодействия системы  бухгалтерского учета и налогообложения  предусматривает, что нормы налогового законодательства должны находить отражение в правилах бухгалтерского учета и наоборот.

Экономическая сбалансированность интересов налогоплательщика  и государства строится на том  факте, что превалирование контрольной  функции налогообложения над остальными функциями налоговой системы недопустимо, так как ведет к игнорированию государством интересов хозяйствующих субъектов.

Прозрачность  системы учета предполагает, что  налоговый учет в современном  его виде привел к усложнению систем учета на предприятиях. Существующая налоговая методика исчисления результатов деятельности организации приводит к усложнению процедуры расчета налоговых обязательств. Появление дополнительных учетных процедур требует от налогоплательщиков увеличения штата работников и расходов на оплату труда.

2 Регистры налогового учета

2.1 Первичные учетные документы,  т.е. бухгалтерская документация  налогового учета

Для того чтобы понять, какие документы  признаются первичными учетными документами, обратимся к нормам законодательства, регулирующим ведение бухгалтерского учета.

Так, согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для составления этих документов необходимо использовать формы, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если, осуществляя хозяйственную операцию, вы использовали форму, отличную от унифицированной, то это может вызвать спор с налоговыми органами. Причем судебные инстанции могут встать на сторону налоговиков (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.10.2008 N А13-40/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2007 N Ф04-8299/2007(40634-А81-15)).

Однако  отметим, что организация может  изменять унифицированные формы  первичных документов. В частности, разрешается вносить дополнительные строки, вкладные листы, изменять размеры граф и строк. Тем не менее, не допускается изменять или удалять отдельные реквизиты, содержащиеся в утвержденной унифицированной форме (Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, см. также Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/414, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2010 N А05-11672/2009).

Вы  можете самостоятельно разработать  форму, но только в том случае, если альбомы унифицированных форм таких документов не содержат (Письмо УФНС России по г. Москве от 16.06.2011 N 16-15/058245@). В таком документе нужно отразить следующие обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ):

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени  которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименования должностей лиц, ответственных  за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Таким образом, для целей налогообложения  вы вправе принимать те же первичные  учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.

Кроме того, подтвердить данные налогового учета можно с помощью справки бухгалтера.

Отметим, что унифицированной формы  справки бухгалтера нет. Поэтому  организации следует разработать  такую форму самостоятельно и  утвердить в качестве приложения к учетной политике по бухгалтерскому учету.

Документ является носителем юридической  и экономической информации, отражающей динамику движения материальных ценностей  и денежных средств. На основании  документов производятся все записи в бухгалтерских регистрах. При налоговой проверке первичные бухгалтерские документы имеют значение как письменное свидетельство о факте совершения хозяйственной операции либо о праве на ее совершение и служат одним из средств проверки правильности и достоверности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Отсутствие документов, даже на первый взгляд незначительных, или неверное их оформление может привести к серьезным проблемам во взаимодействии партнерами по бизнесу,  наемными работниками, контролирующими органами, учредителями. Поэтому одним из главнейших правил бухгалтера должно быть следующее: нет  документа – нет операции. Несмотря на то, что индивидуальные предприниматели, а также организации, применяющие УСНО,  освобождены  от ведения бухгалтерского учета, им не стоит пренебрегать этим  правилом, поскольку в налоговом учете документальное подтверждение каждой хозяйственной операции имеет решающее значение.

2.2. Аналитические регистры налогового  учета

Для постановки налогового учета организация  должна использовать систему аналитических регистров налогового учета (далее - налоговые регистры).

Налоговые регистры - сводные формы  систематизации данных налогового учета  за отчетный (налоговый) период, сгруппированных  в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета (ст. 314 НК РФ).

Таким образом, в регистрах вы отражаете  данные из первичных документов или  регистров бухгалтерского учета.

Регистры следует вести в  виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) на любых машинных носителях.

Формы налоговых регистров вам  необходимо разработать самостоятельно и утвердить их в качестве приложения к учетной политике.

При этом вы должны учитывать особенности  вашей организации.

Так, например, если вы осуществляете операции, которые одинаково учитываются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, то нет необходимости разрабатывать специальные налоговые регистры. В этом случае при формировании налоговой базы вы можете использовать данные бухгалтерского учета.

Однако  в некоторых случаях требования бухгалтерского и налогового учета  не совпадают. Тогда вам необходимо самим разработать налоговые  регистры.

Для этого вы можете дополнить применяемые  регистры бухгалтерского учета дополнительными  реквизитами либо ввести самостоятельные налоговые регистры. Закон допускает такую возможность (абз. 3 ст. 313 НК РФ).

Следует помнить, что Налоговый кодекс РФ устанавливает обязательные реквизиты, которые должны содержать налоговые  регистры (абз. 13 ст. 313):

- наименование регистра;

- период (дата) составления;

- измерители операции в натуральном  (если это возможно) и в денежном  выражении;

- наименования хозяйственных операций;

-подпись (расшифровка подписи)  лица, ответственного за составление  указанных регистров.

Правильность отражения хозяйственных операций в налоговых регистрах обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров необходимо обеспечить их защиту от несанкционированных  исправлений. Если в регистре обнаружена ошибка, то исправить ее можно только, обосновав внесение исправлений и подтвердив подписью ответственного лица. Кроме того, необходимо указать дату исправления (ст. 314 НК РФ).

В заключение отметим, что содержание данных налогового учета, в том числе  первичных документов, является налоговой тайной (абз. 11 ст. 313 НК РФ).

Организация вправе требовать соблюдения налоговой  тайны (пп. 13 п. 1 ст. 21 НК РФ), а налоговые  органы обязаны ее соблюдать (пп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ).

В связи с этим налоговые органы не вправе использовать или передавать другому лицу сведения о налогоплательщике, составляющие его производственную или коммерческую тайну (ст. 102 НК РФ).

Поэтому если налоговый инспектор утратил  документы, которые содержат сведения, составляющие налоговую тайну, или  передал такие сведения кому-либо, вы можете обратиться в соответствующие органы с требованием о привлечении его к уголовной или административной ответственности (ч. 2 - 4 ст. 183 УК РФ, ст. 13.14 КоАП РФ).