Файл: Возникновение налогового учета в системе финансовых отношений.pdf

При этом организации, уплачивающие единый сельскохозяйственный на-лог, обязаны вести учет показателей своей деятельности для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений главы 25 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в книге учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей (единый сельскохозяйственный налог), форма и порядок заполнения которой утверждается Минфином России и которая является регистром налогового учета.

Глава 26 НК РФ «Упрощенная система налогообложения» в ст.346.24 «Налоговый учет» определяет, что налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином Рос-сии. Данная книга также является регистром налогового учета [10].

Относительно налогоплательщиков, использующих систему налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции, имеются определенные особенности в формировании учетной политики для целей налогообложения.

Во-первых, учетная политика для целей налогообложения в части определения налоговой базы и расчета налога на добычу полезных ископаемых должна учитывать не только положения главы 26 НК РФ, но и положения Федерального закона от 30.12.1995 г. №225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции».

Во-вторых, при определении налоговой базы в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций состав расходов, размер и порядок их признания определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ и с учетом особенностей, установленных ст. 346.38 НК РФ.

В-третьих, при выполнении соглашений налог на добавленную стоимость уплачивается в соответствии с главой 21 НК РФ.

С 1 января 2007 г. в ст. 11 НК РФ появилось определение учетной политики для целей налогообложения. С позиций законодателя, учетная политика - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Таким образом, налогоплательщики получили закрепленное в НКРФ определение учетной политики для целей налогообложения, которое с учетом положений ст. 313-333 НК РФ дает полную характеристику учетной политики для целей налогообложения как учетно-налоговой категории, раскрывая ее содержательную часть [14, c. 48].

Положения законодательства о налогах и сборах предусматривают необходимость отражения налогоплательщиками способов определения налоговой базы, порядка исчисления и уплаты налога в учетной политике «для целей налогообложения».

Учетная политика организации для целей налогообложения оформляется в виде документа, разрабатываемого самостоятельно организацией налогоплательщиком, и в нем в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах закрепляются «внутренние» правила определения налоговой базы, исчисления и уплаты налогов в данной организации.

Налоговое законодательство не содержит четко закрепленного порядка организации и применения учетной политики для целей налогообложения. Сформулированное в ст. 11 НК РФ определение «учетной политики для целей налогообложения» позволяет налогоплательщикам в рамках вариантов, допускаемых НК РФ, закреплять порядок определения и признания доходов и расходов, их оценки и распределения по периодам, а также учета иных необходимых элементов налогового учета или показателей финансово-хозяйственной деятельности. Как уже было отмечено в п. 2.1, целью разработки учетной политики для целей налогообложения является реализация на оперативном уровне стратегии налоговой политики как части финансовой политики организации, направленной на минимизацию налоговых платежей с соблюдением установленных законодательством о налогах и сборах требований, что, в свою очередь, обеспечит реализацию финансовых планов и рост доходности организации [12, c. 28].

При разработке учетной политики необходимо учитывать следующее.

Учетная политика для целей налогового учета, так же как и для целей бухгалтерского учета, должна разрабатываться с учетом принципов, определенных налоговым законодательством. Так, согласно ст. 113 НК РФ налоговый учет организуется налогоплательщиком «исходя из принципа последовательности применения правил и норм налогового учета, т.е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому», что гармонирует с допущением последовательности применения учетной политики для целей бухгалтерского учета. Иные принципы и допущения, определенные в учетной политике для целей бухгалтерского учета, а именно имущественная обособленность, непрерывность деятельности, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, также должны быть учтены при разработке учетной политики для целей налогообложения.

Учетная политика для целей налогообложения в обязательном порядке должна содержать элементы, вариантность выбора которых прямо предусмотрена законодательством о налогах и сборах, т. е. те элементы, на которые есть прямые ссылки в законе. Например, применяемый метод амортизации амортизируемого имущества. Если же законодательством о налогах и сборах по тому или иному вопросу установлен единственно возможный метод, то данный метод не может выступать элементом учетной политики организации.

Учетная политика организации, разработанная с учетом указанных требований, принимается организацией в виде отдельного акта, утвержденного приказом (распоряжением) руководителя. Организацией может быть принят единый акт, в котором найдут отражение как способы ведения бухгалтерского учета (учетная политика для целей бухгалтерского учета), так и методы определения налоговой базы, исчисления и уплаты налогов (учетная политика для целей налогообложения) [4, c. 45].

Налогоплательщики - бюджетные организации, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней и получающие доходы от иных источников, - в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. Аналитический учет доходов и расходов по средствам целевого финансирования и целевых поступлений ведется по каждому виду поступлений с учетом требований ст. 321.1 НК РФ [10].

Методы определения налоговой базы, исчисления и уплаты налогов, избранные налогоплательщиком при разработке учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего документа. Они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от места их нахождения.

Принятая учетная политика организации должна обеспечивать формирование достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиками в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечить информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налогов в бюджет [8, c. 48].

Принятая учетная политика для целей налогообложения должна обеспечить целостность системы налогового учета в организации и ее обособленных подразделениях. При этом вся совокупность решаемых методом учетной политики вопросов делится на методологические, технические и организационные.

При этом методологические вопросы подразумевают то, какие именно способы оценки имущества и обязательств, начисления амортизации, признания прибыли (дохода), признания расходов и т. п. используются организацией при формировании налоговой базы, в том числе:

предусмотренные налоговым законодательством;

не предусмотренные налоговым законодательством;

вариантность которых обусловлена противоречивостью на-логового законодательства.

Технические вопросы учетной политики для целей налогообложения определяют порядок реализации этих способов в учетных налоговых регистрах, схемах отражения доходов и расходов и других документах, связанных с формированием налоговой базы. Организационные вопросы учетной политики для целей налогообложения охватывают порядок применения технических способов с позиции построения бухгалтерской службы, ее места в управленческой структуре организации и взаимодействия с другими функциональными службами.

Таким образом, технические и организационные вопросы устанавливают:

организацию работы бухгалтерской службы в части налогового учета или налоговой службы и порядок ее взаимодействия с бухгалтерской службой;

состав, форму и способы формирования аналитических регистров налогового учета;

организацию документооборота, порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета.

Выделение в учетной политике для целей налогового учета трех направлений, ее составляющих - методологических, технических и организационных, в достаточной степени условно. Единственная цель, которую преследует такое деление, - более систематизированное изложение содержания учетной политики организации [6, c. 66].

Другая группировка элементов учетной политики организации для целей налогообложения подразумевает их условное разделение на три группы: основные элементы, специальные элементы и дополнительные элементы.

К основным относятся элементы учетной политики, обязательное наличие которых предусмотрено НК РФ, и те, на которые в конкретном законе есть прямые ссылки.

Необходимость использования элементов специальной группы требуется тем налогоплательщикам, которые осуществляют определенные виды деятельности, либо налогоплательщикам, обладающим определенными отличительными признаками. Именно для них налоговое законодательство предусматривает специальные элементы налоговой политики.

Дополнительная группа является факультативной, так как в ней содержатся элементы учетной политики, которые не определены законодательством, но, тем не менее, в законе предусмотрена альтернативная норма, позволяющая налогоплательщику выбрать один из предложенных вариантов. В последнем случае для многих налогоплательщиков целесообразно закрепить свой выбор именно в приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения. Налогоплательщик может установить и иные имеющие отношение к порядку исчисления налогов правила, которые посчитает необходимыми, если они будут соответствовать и не противоречить налоговому законодательству[7, c. 59].

В учетной политике для целей налогообложения рекомендуется закреплять только те элементы, которые нужны налогоплательщику для ведения хозяйственной деятельности. Нет необходимости включать способы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации, даже если они относятся к основной группе. При возникновении новых фактов хозяйственной деятельности порядок их учета организация отражает в дополнении к учетной политике для целей налогообложения.

Непосредственно содержание элементов основной группы определяется в соответствии с редакцией НК РФ, которая будет действовать в планируемом году.

Например, один из основных элементов, который необходимо закрепить в учетной политике в целях исчисления налога на прибыль, - метод начисления амортизации. Налоговый кодекс РФ предусматривает два метода начисления амортизации - линейный (для 8-10-й амортизационны хгрупп) и нелинейный.

Один из способов следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения. Выбор варианта зависит от условий деятельности налогоплательщика.

Для упорядочения процесса разработки учетной политики для целей налогообложения все элементы можно сгруппировать по однородным признакам, определяющим конкретное направление учетной политики [7, c. 87].

Так, в группу, регулирующую порядок признания доходов налогоплательщика, рекомендуется включить следующие элементы:

порядок признания доходов;

порядок признания доходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам;

порядок документирования доходов и их отражение в налоговом учете.

В группу, регулирующую порядок признания расходов, можно включить такие элементы, как:

порядок группировки расходов налогоплательщика;

методы, условия и даты признания конкретных доходов исходя из особенностей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика;

порядок распределения расходов;

порядок документирования расходов и отражения их в налоговом учете;

порядок учета прямых и косвенных расходов, включая состав прямых расходов;

порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки.

В группу элементов, определяющих налоговый учет материальных расходов, можно включить такие, как:

порядок оценки материальных ресурсов, в том числе формирование стоимости приобретения товаров;

порядок определения материальных расходов.

В группу элементов, связанных с формированием амортизационной политики, рекомендуется включить: