Файл: Налоговые правонарушения (Понятие, признаки, элементы).pdf

- функциональные, отражающие целенаправленность существования и применения налоговой ответственности.

Принципы налоговой ответственности – это основополагающие начала, исходные идеи, отражающие ее обстоятельную сущность, природу и назначение, в соответствии с которыми осуществляется деятельность законодателя и правоприменителя по реализации охранительных налоговых правоотношений.^[19]

Принципы налогообложения можно разделить на общие, регулирующие налоговую систему в целом, и специальные, характеризующие отдельные институты налогового права. В числе последних можно выделить процессуальные принципы, принципы налоговой ответственности, ведения налогового учета и др. При этом общие принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ.

В состав принципа законности привлечения к налоговой ответственности также входит и п. 3 ст. 108 НК РФ, устанавливающий, что предусмотренная НК ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации.

- Однократность. Принцип однократности привлечения к налоговой ответственности означает, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за одно и тоже налоговое правонарушение. Мера ответственности, установленная законодателем, является исчерпывающей и в достаточной степени отражает функции налоговой ответственности.

Установленный в результате процессуальной деятельности факт признания субъекта виновным служит одним из обязательных условий для государственного принуждения правонарушения. Правонарушитель становиться виновным именно с момента содеянного, а не в момент оглашения судебного решения.^[20]

Гарантией применения мер государственного принуждения в строгом соответствии с законом выступает положение п. 6 ст. 106 НК РФ, согласно которому лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом налоговые органы законодательно ограничены в перечне и способах собирания доказательств, которые могут отвергнуть презумпцию невиновности.

---

Составным элементом принципа презумпция невиновности является закрепленная ст. 3 НК РФ презумпция правом налогоплательщика. Она означает, что неустановленные сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ принцип презумпции невиновности имеет обратную силу, поскольку учитывает положение налогоплательщиков. К процедуре доначисления налога (налоговой недоимки) данный принцип не применяется.

Следует учесть, что особенностью принципов юридической ответственности является то, что они могут быть, и не названы прямо в правовых нормах о том или ином виде ответственности.

Так в статьях Налогового Кодекса РФ сами слова «принцип справедливости» отсутствуют. Однако на наш взгляд этот принцип является неотъемлемой частью права, он реально существует, проистекая из конституционных норм, теории права, обобщения правоприменительной практики.

"В абсолютной связи с преступлением находится справедливость возмездия. Здесь мы имеем дело с абсолютной необходимостью, которая их связывает, ибо одно есть противоположное другого".

Наказание является справедливым только в том случае, когда характер применяемых мер принуждения и объем возлагаемой ответственности, соответствуют общественной опасности правонарушения, особенностям личности правонарушителя и обстоятельствам, смягчающим либо отягчающим его ответственность, то есть строго индивидуализировано.

Принцип справедливости налоговой ответственности включает требования:

1) обоснованности;

2) соразмерности;

3) дифференциации;

4) индивидуализации;

5) неотвратимости;

6) гуманизма.

Принципа обоснованности и соразмерности при ограничении субъективных прав, в самом общем виде он сформулирован в ч.3 ст.55 Конституции РФ: права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.

Требования обоснованности, соразмерности и индивидуализации налоговой ответственности есть частные проявления общеправового принципа обоснованности и соразмерности правовых ограничений.

Требование обоснованности налоговой ответственности реализуется в сфере налогового правотворчества и выражается в целесообразности придания тому или иному поведению статуса налоговых деликтов.

---

Своеобразным аспектом обоснованности налоговой ответственности является установление законодателем трехлетнего срока давности, по истечении которого наказание утрачивает актуальность и признается нецелесообразным. Поэтому истечение сроков давности согласно п.4 ст.109 НК РФ относится к обстоятельствам, исключающим привлечение лица к налоговой ответственности.

Соразмерность наказания означает, что размеры налоговых санкций должны соответствовать тяжести правонарушений и причиненным ими вредным последствиям, то есть наказание должно соответствовать содеянному и налагаться с учетом причиненного вреда. Таким образом, мера налоговой ответственности должна быть адекватна правонарушению.

Например, ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20000 рублей, а ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев - взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней (ст.117 НК РФ).^[21]

Требование дифференциации ответственности предполагает нормативное установление различных видов ответственности и налоговых санкций за различные налоговые правонарушения.

Принцип индивидуализации состоит в том, что при определении наказания должны приниматься во внимание характер и тяжесть совершенного правонарушения, личностные характеристики виновного, форма его вины, поведение до и после правонарушения, обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность. Справедливое наказание - это наказание индивидуализированное.

Индивидуализация налоговой ответственности предполагает главным образом установление обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Важнейшей составляющей принципа справедливости налоговой ответственности является ее неотвратимость.^[22]

---

Глава 3. Теоретические и практические аспекты применения налоговой ответственности к отдельным видам правонарушения

Существует три классификации налоговой ответственности в зависимости от состава правонарушения, субъекта правонарушения, объекта.

В зависимости от объекта налоговая ответственность подразделяются на:^[23]

- ответственность за правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика

- ответственность за правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской и налоговой отчетности

- ответственность за правонарушения против обязанности по уплате налогов

- ответственность за правонарушения против исполнения доходной части бюджета

- ответственность за правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков

Виды налоговых правонарушений и меры ответственности за их совершение установлены гл.16 и отдельные виды нарушений гл.18 НК РФ. Рассмотрим последовательно все виды налоговых правонарушений и проанализируем, как проявляет себя в конкретных нормах каждый из элементов состава правонарушения.

1. Ответственность за правонарушения против системы гарантий

выполнения обязанностей налогоплательщика

- нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст.116НК РФ)

Объективная сторона правонарушений, предусмотренных в п.1 и п.2 ст. 116 НК РФ, выражается в неподаче (бездействие) лицом в срок, установленный ст.83 НК РФ, заявления о постановке на учет. Таким образом, при привлечении к ответственности не учитывается, осуществляло ли лицо хозяйственную деятельность, имело ли объекты налогообложения и т.д., то есть ответственность наступает за допущенное организацией нарушение срока подачи заявления, независимо от последствий.

Необходимым условием привлечения налогоплательщика к ответственности является нарушение им сроков подачи заявления о постановке на учет, установленных исключительно ст.83 НК РФ.

Так, арбитражный суд отказал налоговому органу в иске к организации ООО «Дельта» о привлечении ее к ответственности по ст.116 НК РФ за нарушение 10-дневного срока уведомления налогового органа об изменении своего места нахождения, установленного п.4. ст.84 НК РФ. Ответственность по ст.116 НК РФ наступает лишь за нарушение сроков, установленных ст.83 НК РФ, а не сроков, установленных ст. 84 НК РФ, поэтому в данном случае налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за правонарушение, предусмотренное ст. 116 НК РФ.^[24]

---

Объектом налогового правонарушения, предусмотренного ст.116 НК РФ, являются налоговые отношения, возникающие в процессе осуществления одной из форм налогового контроля, предусмотренной ст.82 НК РФ.^[25]

Привлечение налогоплательщика к ответственности за нарушение требований к форме заявления правомерно только в случае, когда данное нарушение препятствует осуществлению налогового контроля, например, налогоплательщик не указал в заявлении основные сведения, которые необходимы для проверки его деятельности.^[26]

Субъективная сторона - наличие умышленной неосторожной форм вины. При привлечении к ответственности по ст.116 НК РФ конкретная форма вины значения не имеет.

Субъект – налогоплательщики, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязательная постановка на налоговый учет. В соответствии со ст.83 НК РФ к таковым отнесены юридические лица, имеющие обособленные подразделения.

Привлечение филиалов и представительств российских юридических лиц к налоговой ответственности по ст.116 НК РФ неправомерно.

Нормы ст.116 НК РФ предусматривают различные санкции не за совершение разных налоговых правонарушений, а санкции за одно правонарушение - нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (одно правонарушение - два состава).

Часть 2 ст.116 НК РФ представляет собой квалифицирующий признак состава налогового правонарушения, установленного в п.1 ст.116 НК РФ.

Необходимо отметить, что правонарушение, предусмотренное ст.116 НК РФ, не является длящимся и считается оконченным с момента истечения указанных в названной статье сроков.

- уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.117НК РФ)

Объектом р ассматриваемого правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля.

Объектом анализируемого деяния являются отношения, возникающие по поводу соблюдения налогоплательщиками и иными лицами требований о порядке постановки на налоговый учет. Посягательство направлено на само выполнение обязанности по постановке на учет.

Объективная сторона правонарушения заключается в ведении деятельности без постановки на учет или в уклонении от постановки на налоговый учет.

Таким образом, основным признаком анализируемого состава налогового правонарушения является именно "ведение деятельности без постановки на учет".

Субъективная сторона налогового правонарушения предполагает наличие прямого умысла на его совершение.

---