Файл: Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость (Экономическая сущность налога на добавленную стоимость).pdf

1.3 Порядок ведения книги продаж, покупок, журнала выставленных и полученных счетов-фактур

За последние года порядок формирования счетов-фактур, появление корректировочных и исправительных счетов-фактур, книг покупок, продаж, журналов выставленных и полученных претерпел значительные изменения, направленные на совершенствование налогового администрирования НДС. Можно сказать, что последние изменения позволяют контролирующим органами увиливать контроль за правильностью исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость [15, с. 38].

В настоящий момент подготовлен проект изменений в Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» [4].

В форме счета-фактуры предлагается: после графы 1 включить графу 1а «Код вида товара»; переименовать графу 11 «Регистрационный номер таможенной декларации»; а также дополнить строкой для проставления подписи лица, составившего счет-фактуру, - «или иное уполномоченное лицо».

Ряд дополнений устанавливает правила составления счета-фактуры экспедитором, приобретающим у двух и более продавцов товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени за счет клиента.

Уточняются требования к составлению счетов-фактур налоговыми агентами, комиссионерами (агентами).

Определен перечень документов, подлежащих хранению в течение срока, предусмотренного пунктом 13 Приложения N 3.

Значительные изменения планируется внести также в правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж.

Приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@ (зарегистрирован в Минюсте России 21.04.2016 N 41888), действующим с 07.05.2016 [6], утверждены:

- обновленный Формат электронного счета-фактуры;

- новый Формат представления документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документа об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру, в электронной форме.

Таким образом, начиная с указанной даты организации могут не только обмениваться электронными счетами-фактурами с дополнительной информацией между собой, но и передавать их в налоговые органы.

В связи с изданием Приказа ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@ прежний Формат электронного счета-фактуры, утвержденный Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, утрачивает силу с 01.07.2017. В то же время в период с 07.05.2016 по 30.06.2017 налогоплательщики вправе создавать счета-фактуры в электронной форме как по обновленному Формату, утвержденному Приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@, так и по прежнему Формату счета-фактуры, утвержденному Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@.

Причем счета-фактуры, созданные в электронной форме в период до 01.07.2017 по Формату, утвержденному Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, будут приниматься налоговыми органами в период с 07.05.2016 по 31.12.2020 (п. п. 2, 3, 4 Приказа ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@).

Прежний Формат счета-фактуры, утвержденный Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, разрешал вводить дополнительные реквизиты, но не обеспечивал возможность передачи счета-фактуры с дополнительной информацией (известного ранее как УПД) в электронном виде. Обновленный Формат решил эту проблему.

Глава 2. Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость на примере ПАО «МОЭК»

2.1 Краткая характеристика ПАО «МОЭК»

ПАО «МОЭК» – единая теплоснабжающая организация Москвы. ПАО «МОЭК» обеспечивает централизованное отопление и горячее водоснабжение столицы в зоне действия ТЭЦ «Мосэнерго», собственных источников теплоснабжения, а также других объектов тепловой генерации, за исключением небольших локальных районов теплоснабжения от изолированных ведомственных и корпоративных тепловых источников. Компания и ее дочерние общества также функционируют в некоторых городах ближнего Подмосковья.

Деятельность компании включает транспорт, распределение и сбыт тепловой энергии, обеспечение деятельности и развитие централизованной системы теплоснабжения, а также генерацию тепловой энергии.

ПАО «МОЭК» является оператором самой протяженной теплоэнергетической системы в мире: в эксплуатации компании находится свыше 15 тыс. км тепловых сетей. Также компания эксплуатирует свыше 9,7 тыс. тепловых пунктов, в том числе 6,4 тыс. центральных и 3,3 тыс. – индивидуальных. Установленная тепловая мощность ПАО «МОЭК» составляет 4,3 тыс. Гкал/ч.

Контролирующим акционером и управляющей организацией является ООО «Газпром энергохолдинг» (100-процентное дочернее общество ПАО «Газпром»). Целевой моделью развития системы централизованного теплоснабжения Москвы является консолидация всех объектов генерации в составе ПАО «Мосэнерго» (контролируется и управляется также ООО «Газпром энергохолдинг»), тепловых сетей – в ПАО «МОЭК»

По состоянию на 31.12.2017 списочная численность работников ПАО «МОЭК» составила 14 285 чел., что на 1 379 чел. (8,8%) меньше по сравнению с 31.12.2016. Снижение численности связано с централизацией бизнес-процессов, изменением организационной структуры эксплуатационных филиалов, передачей объектов генерации в сторонние компании (ПАО «Мосэнерго», ООО «ТСК Мосэнерго»), оптимизацией сбытовой деятельности.

2.2 Порядок организации налогового учета НДС в ПАО «МОЭК»

Входящий НДС в Обществе не всегда в полной мере принимается к вычету из бюджета. Основная причина – отсутствие оригинала счетов-фактур, которые длительное время могут поступать в Общество почтой или курьером. Считаем, что выходом из данной ситуации может является внедрение электронной системы документооборота, что позволит Общество получить налоговую экономию в виде заявленного вычета по НДС.

Расшифровка суммы налога на добавленную стоимость, отраженной в бухгалтерском балансе по строке 1220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», представлена в таблице 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Таблица 1 – Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, тыс. руб.

Отметим, что по состоянию на 31.12.2017 сумма входящего НДС в размере 185 421 тыс. руб., что составляет 51,3% от всего объема входящего, невозмещенного НДС не принята к вычету по причине отсутствия счетов-фактур от поставщиков, подрядчиков.

По состоянию на 31.12.2017 года по строке 1220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» отражена сумма НДС, восстановленного по вкладу в уставный капитал ООО «ТСК Мосэнерго» и составляет 348 232 тыс. руб.

Сумма НДС исчисляется Обществом по различным ставкам – 18%, без НДС, например, при реализации металлолома, оставшегося после разбора объектов основных средств, подлежащих ликвидации.

Учет налога на добавленную стоимость ведется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» по соответствующим субсчетам, 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчете «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Налог на добавленную стоимость, полученный от покупателей, отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции со счетами учета продаж: (Дебет счетов 90, 91, Кредит 68).

При получении авансов (предоплат) организации с полученных сумм начисляют НДС (Дебет счетов 76, 62 Кредит 68); затем после отгрузки товаров (работ, услуг), под которые был получен аванс (предоплата), производится начисление НДС по осуществленной отгрузке (Дебет 90, Кредит 68) и зачет ранее начисленного НДС по авансу или предоплате (Дебет 68, Кредит счетов 76, 62).

Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате поставщикам и подрядчикам за приобретенные у них материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги производственного назначения отражается по дебету счета 19. Списание налога на добавленную стоимость со счета 19 производится после оприходования материальных ценностей, принятых работ, услуг и при наличии счета-фактуры в уменьшение задолженности бюджету по данному налогу. В случае использования материальных ценностей, работ, услуг для непроизводственных целей сумма налога на добавленную стоимость, ранее списанная в зачет бюджету и приходящаяся на эти ценности, работы, услуги, восстанавливается как задолженность бюджету.

При продаже товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, сумма НДС полученного отражается по кредиту счета 68, сумма НДС уплаченного отражается по дебету счета 68; в бюджет уплачивается разница между НДС полученным и НДС уплаченным; в случае, если НДС уплаченный окажется больше НДС полученного, бюджет засчитывает свой долг в счет уплаты других налогов в данный бюджет либо возвращает НДС из бюджета.

По окончании отчетного (налогового) периода составляется налоговая декларации по форме утвержденной Приказом Минфина РФ.

Во всех первичных учетных и расчетных документах НДС выделяется отдельной строкой. В течение 5 дней со дня отгрузки продукции поставщик обязан выставить покупателю счет-фактуру, который является основанием для предоставления покупателем НДС к возмещению из бюджета.

В ПАО «МОЭК» счета-фактуры на отгруженную продукцию регистрируются в книге продаж, а счета-фактуры по оприходованным товарно-материальным ценностям, или услугам регистрируются в книге покупок. На основании данных книги продаж и книги покупок заполняется налоговая декларация.

Книги покупок и книги продаж в Обществе формируются автоматизированным способом. В течение налогового периода происходит занесение первичных документов в учетную систему. На основании занесенной информации происходит формирование книги покупок и продаж. При необходимости формируются дополнительные листы к книгам покупок и продаж. Примеры книги покупок представлен в приложении 6, книги продаж – в приложении 7.

Подробнее остановимся на порядке формирования корректировочных счетов-фактур в Обществе. При изменении стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и/или уточнения количества (объема) отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 Кодекса (договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения количества отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав).

При изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, вычету у продавца этих товаров подлежит разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры. То есть при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения продавец этих товаров имеет право на вычет указанных сумм НДС при соблюдении вышеназванных условий независимо от периода отгрузки таких товаров.

Данная позиция сформирована ПАО «МОЭК», в том числе на основании Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/116.

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону увеличения, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 13 ст. 171 НК РФ).