Файл: Оценка как элемент системы бухгалтерского учета.pdf

Введение

Актуальность темы. Оценочные процессы отстают и от достигнутого уровня российского реформирования бухгалтерского учета. Наличие, например, в нормативных документах возможности принятия нескольких оценочных решений не закреплено требованиями целесообразности выбора одного из них в учетной политике. Отсутствие отдельных регламентирующих документов, призванных регулировать оценочные процессы в бухгалтерском учете хозяйствующих субъектов, отрицательно влияет на качественный уровень управления всеми сторонами деятельности организации.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центром ответственности плана. Оно необходимо для анализа причин отклонений от плановых заданий по себестоимости. Данные фактических калькуляций используются для последующего планирования себестоимости, для обоснования экономической эффективности внедрения новой техники, выбора современных технологических процессов, проведения мероприятий по повышению качества продукции, проверки проектов строительства и реконструкции предприятий. По результатам калькулирования можно принять решение о проведении ремонта самостоятельно или с использованием услуг сторонних организаций. Наконец, калькулирование является основой трансфертного ценообразования. Трансфертная (внутренняя) цена применяется при коммерческих операциях между подразделениями одного и того же предприятия.

Выявленные недостатки позволяют нам считать исследование теоретических и практических проблем в области оценки и калькуляции, как элементов системы бухгалтерского учета, вполне своевременным. Актуальность выбранной темы подтверждается и тем фактом, что вопросы стоимостной оценки и калькуляции объектов бухгалтерского учета становятся предметом обсуждения ученых и практиков на профессиональных научно-практических форумах. Этим обусловлены выбор темы работы, ее цель, предмет и содержание.

Цель работы представляет собой исследование бухгалтерской оценки и калькуляции как процессов формирования стоимости объектов учета для решения прикладных задач по повышению достоверности и качества бухгалтерской информации.

Поставленная цель предопределила следующие научные и практические задачи:

• уточнить понятие оценки в системе бухгалтерского учета, выявить ее свойства и обосновать принципы формирования;

• рассмотреть калькулирование себестоимости продукции, роль калькулирования в управлении производством;

• раскрыть оценку как способ выражения в денежном измерении учетного имущества и статистических показателей.

1. Оценка как элемент системы бухгалтерского учета

1.1 Обоснование места, роли и значимости оценки в системе бухгалтерского учета

Оценка представляет собой способ выражения в денежном измерении имущества предприятия и его источников. Реальность и правильность оценки имущества предприятия и его источников имеют важнейшее значение для построения всей системы бухгалтерского учета. В основе оценки имущества лежат реальные затраты, выраженные в денежном измерении.

В целях сопоставимости оценка имущества и его источников для отражения в балансе должна проводиться единообразно на всех предприятиях, что достигается соблюдением установленных положений и правил оценки.

Бухгалтерский учет призван формировать информацию о деятельности организации и её имущественном положении в различных экономических условиях, при этом, любые явления хозяйственной жизни подлежат стоимостному измерению. Оценкой охвачены все хозяйственные процессы, происходящие на предприятии, а именно: в процессе производства оценивается полученная продукция; в процессе распределения – доходы от продажи этой продукции (товаров, работ, услуг); в процессе обмена – расходы на заготовление производственных запасов и приобретение средств труда, расходы, понесенные от реализации, а также возникающие обязательства (дебиторская и кредиторская задолженность). Соответственно от точности бухгалтерской оценки зависит определение стоимости активов организации (предприятия), как поступивших из вне, так и созданных в процессе производства, и величины финансового результата, образовавшегося от их использования и продажи, то есть с помощью оценки объекты ставятся на учет и выбывают из состава имущества. Таким образом, оценкой охвачен весь учетный процесс, начиная от текущего учета и заканчивая отчетностью, и не случайным является то, что денежная оценка стала одним из важнейших элементов метода бухгалтерского учета.

Экономические преобразования в нашей стране, становление и развитие рыночной экономики привели к реформированию системы бухгалтерского учета в целом. Процесс реформирования потребовал пересмотра функциональной роли и места оценки в учете, прежде всего из-за использования в экономике страны свободных цен, что вызвало необходимость законодательно разрешить новые виды стоимости и методы их расчета и предоставить предприятиям возможность их выбора. Однако предложенные нормативными документами варианты оценивания до сего времени не решают проблем практики учета и не отвечают требованиям пользователей, что подтверждается многочисленными фактами нарушении установленных правил оценки, необоснованным, с точки зрения экономической целесообразности, выбором варианта оценки. Представляется, что как элемент метода бухгалтерского учета оценка требует более глубокого исследования в аспекте решения задач, стоящих перед учетом.

В каждой науке есть имманентная, только ей присущая проблематика. Для бухгалтерского учета таковыми являются: проблема объекта науки; существо предмета науки; концепция методологии и принципов регистрации и интерпретации фактов хозяйственной жизни; проблема разработки прикладных методов и инструментария исследования объекта.

Принцип (от лат. principium – начало, основа) – исходное положение какой-либо теории, учения. [1] В словаре русского языка «принцип» означает основное, исходное положение какой-нибудь теории, учения, мировоззрения, теоретической программы; допущение – предположение, требование – правило, условие обязательство для выполнения. Ж. Бирне определял принципы бухгалтерского учета как его фундаментальные истины. [2] Дж. Мэй на основе Оксфордского словаря трактовал принцип как основной закон или правило, принятое или выработанное для управления деятельностью. [3] М.И. Кутер отмечает, в отличие от исходных положений естественных наук – физики, химии, математики, принципы бухгалтерского учета разрабатываются людьми и могут не действовать при изменении экономической ситуации. Тем самым, принципам бухгалтерского учета придается определенный субъективный оттенок.

Однако, экономическая ситуация изменяется под действием объективных законов развития общественно – экономической системы. Необходимо отметить, что эти законы изучаются различными школами экономической теории, и, несмотря на обилие различных теорий экономического развития, большинство из них признают их объективность.

Бухгалтерский учет является центральным звеном системы экономической информации, обеспечивает в различных своих проявлениях внутрифирменную и межфирменную коммуникацию. Бухгалтерский учет развивается вместе с экономикой, подчиняясь информационным потребностям управления. Развитие протекает в виде процессов дифференциации и интеграции различных видов учета. Сложность исследования развития экономических систем заключается в том, что большинство их элементов имеют нематериальный характер. Особенно эта характерная черта проявляется в сложности исследования бухгалтерского учета, поскольку он является информационной системой.

Принципы учета лежат в основе разработки конкретных правил ведения учета, закрепленных в стандартах, инструкциях и положениях, регламентирующих учет. Впервые принципы учета появились в США в 1936 г., когда Американская ассоциация бухгалтеров (ААА) начала разработку учетных стандартов. Ученый В. Патон систематизировал, обосновал имевшиеся положения, «…придал им как бы статус принципов, дабы вывести из них все последующие правила счетоведения и счетоводства». [4]

Основные идеи, изложенные в трудах В. Патона, сводились к попытке формулирования таких теоретических основ бухгалтерского учета, которые могли бы позволить избежать случайных различий в учетных процедурах, обусловленных не спецификой предприятия, а разнообразием взглядов и оценок при составлении финансовых отчетов. Особое внимание уделялось переоценке активов в условиях меняющихся цен. [5] Некоторым специалистам позиция В. Патона представлялась как попытка навязать унифицированную систему учета, на самом деле авторы лишь выражали недоверие к субъективным подходам и оценкам финансовых менеджеров. Несомненно, обзор методов, принятых в учетной практике, дает хорошую основу для критики и недоверия, но, к сожалению, позиция недоверия – не лучшая основа для теории учета.

1.2 Оценка как способ выражения в денежном измерении учетного имущества и статистических показателей

В первую очередь следует определить, является ли оценка самостоятельным элементом метода бухгалтерского учета или вспомогательным приёмом, которым пользуется бухгалтерия для измерения хозяйственных фактов. По этому вопросу сложились различные точки зрения, которые можно обобщить в две группы.

По мнению авторов первой группы оценка входит в состав элементов метода бухгалтерского учета. Таких взглядов придерживаются: Ю.А. Бабаев (33, с. 24); М.И. Баканов (109, с. 24); П.С. Безруких, Г.Д. Вербов, А.И. Кашаев (37, с. 16); А.Л. Быкова (48.С. 48); А.Ф. Галкин (53 с. 43); М.В. Дмитриев (62, с. 1О-11); П.И. Камышанов (67, с. 15–16); З.В. Кирьянова (71, с. 19); М.И. Кутер (84, с. 60–63); В.Г. Макаров (89, с. 54); Ф.А. Михеев (96, с. 27–29); В.И. Петрова (113, с. 30); РадостовецВ.К. (117, с. 18); А.И. Сумцов (138, с. 24); Б.А. Титов (140, с. 26).

Их точка зрения наиболее полно выражена В.Г. Макаровым. Он определяет метод бухгалтерского учета как систему способов, обеспечивающую сплошное, непрерывное, взаимосвязанное и объективное отражение, экономическое обеспечение и подсчет в денежном выражении объектов бухгалтерского учета» (90, с. 55). Он подчеркивает, что «метод бухгалтерского учета состоит из восьми способов (элементов): документации, инвентаризации, оценки, калькуляции* счетов, двойной записи, баланса и отчетности» (90, с. 54). Данная точка зрения основывалась на том, что все элементы метода имеют одинаковую значимость для учета и применяются не изолированно друг от друга. Хотя каждый элемент выполняет свою функцию в системе учета, но только вся совокупность способов позволяет наиболее полно отразить предмет бухгалтерского учета.

Во вторую группу объединены авторы, не включающие оценку в метод бухгалтерского учета. Так, Н.В. Дембинский утверждает, что под методом бухгалтерского учета следует понимать «балансовый метод, который опосредует предмет бухгалтерского учета во всех его связях и взаимозависимостях» (60, с. 69). Таким образом, Н.В. Дембинский представляет балансовый метод обобщения информации, как единственно способный отразить сущность предмета бухгалтерского учета. Однако если следовать определению понятия «метод», данному БСЭ, что это»… путь познания, система или совокупность приемов практического или теоретического освоения действительности» (45, с. 162), то метод должен состоять как минимум из двух приемов, элементов, т.е. не может быть одноэлементным.

В то же время Н.В. Дембинский не отвергает существование остальных элементов, используемых в бухгалтерском учете. Он лишь рассматривает их как вспомогательные приемы для балансового обобщения, которые, однако, дают возможность «получить данные об отдельных объектах и в целом о предмете учета» (60, с. 69). Это означает, что все элементы метода участвуют в отражении предмета бухгалтерского учета. Отдавая предпочтение балансовому обобщению, Н.В. Дембинский не учитывает то, что баланс имеет практическую ценность только в случае достоверной оценки его статей. Это ещё раз подтверждает ошибочность взглядов автора.