Файл: Способы исправления ошибок в учетных регистрах (Понятие ошибки в бухгалтерском учете).pdf

По мнению А. Рабиновича, «...можно определять существенную ошибку применительно не только к одной, но и к группе однородных статей бухгалтерского баланса, например «Запасы», в которую входят статьи «Сырье». «Затраты в незавершенном производстве», «Готовая продукция», «Товары для перепродажи»^[44].

M. C. Полякова считает, что «.... ошибка будет признаваться существенной для организации при одновременном выполнении следующих условий:

— сумма искажения превышает определенную величину;

— величина ошибки составляет 10 % от общей стоимости данного вида активов (обязательств), от значения соответствующего показателя бухгалтерской отчетности»^[45].

Есть мнение других авторов, ориентированное на критерий существенности, как соотношение ошибки и укрупненного показателя, представленного в отчетности. Так, при исправлении ошибки, влияющей на показатели статей баланса, можно делать привязку к валюте баланса (общему итогу). А если
ошибка затрагивает показатели отчета о финансовых результатах, то ориентироваться на итоговые показатели^[46]..

Представляют интерес критерии существенности ошибок, влияющие и не влияющие на финансовый результат организации. Так, если причиной ошибки является неправильное применение учетной политики организации, то для признания ее существенной необходимо, чтобы ее значение составляло более 5% от итога по группе операций с соответствующей категорией активов или обязательств. Если ошибка обусловлена неточностями в вычислениях, недобросовестными действиями должностных лиц организации, неправильным применением законодательства о бухгалтерском учете, то независимо от стоимостных показателей ее необходимо признать существенной^[47].

При неправильной классификации или оценке фактов хозяйственной деятельности ошибка относится к существенной в случае превышения ее величины 2% от суммы нераспределенной прибыли.

Выводы

Под ошибкой понимают неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, обусловленное неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; неправильным применением учетной политики организации: неточностями в вычислениях; неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности; неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности; недобросовестными действиями должностных лиц организации. Не являются ошибками неточности и пропуски в учете и отчетности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна на момент отражения соответствующих фактов хозяйственной деятельности.

Для установления единых правил исправления ошибок и порядка отражения информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций разработано Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности (ПБУ 22/2010).

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности за данный период. При этом существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя из величины и характера соответствующей статьи бухгалтерской отчетности.

Все обнаруженные ошибки в бухгалтерском учёте и отчётности, согласно п. 4 ПБУ 22/2010, а также их последствия необходимо исправлять. Для исправления допущенных ошибок в бухгалтерских записях пользуются различными приёмами. Классическими способами исправления ошибок в первичных учётных документах и учётных регистрах являются корректурный способ, способ дополнительной учётной записи (дополнительной проводки), способ «красное сторно».

Глава 2. Практические аспекты исправления ошибок в учетных регистрах

2.1. Исправление несущественных ошибок

Рассмотрим порядок исправления несущественных ошибок.

Пример 1. В феврале 2016 г. организация получила строительные материалы для ремонтных работ на сумму 100 000 руб. Бухгалтером была составлена правильная корреспонденция счетов, но на неверную сумму:

Дебет счета 10 «Материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 10 000 руб. - приняты к учету материалы.

Ошибка обнаружена в августе 2016 г. Бухгалтер исправил ошибку в периоде ее обнаружения, составив дополнительную запись в той же корреспонденции счетов, на сумму разницы 90 000 руб. (100 000 - 10 000).

В данном случае нельзя было производить какие-либо исправления в периоде совершения ошибки (февраль). Если бы ошибка была выявлена в периоде ее совершения, то есть в феврале 2016 г., то исправления следовало выполнить так: зачеркнуть неправильный текст или сумму и надписать над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки в первичном документе и в регистре должно быть оговорено надписью «исправлено», подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.

Пример 2. Организация в феврале 2016 г. получила строительные материалы для ремонтных работ на сумму 100 000 руб.

Бухгалтером организации была составлена правильная корреспонденция счетов, но на неверную сумму (вместо 100 000 руб. указан 1 000 000 руб.).
Данная ошибка была обнаружена 1 марта 2017 г.

Период обнаружения ошибки - следующий отчетный год, однако отчетность предыдущего года еще не подписана, поэтому бухгалтер может исправить ошибку путем составления сторнировочной записи в той же корреспонденции счетов на сумму разницы 900 000 руб. (100 000 - 1 000 000), датировав ее декабрем предыдущего (отчетного) года, то есть 31 декабря 2015 г.

Пример 3. Организация в декабре 2016 г. отразила в учете оказанные ей услуги связи на сумму 300 руб. Бухгалтером была составлена правильная корреспонденция счетов, но указана неверная сумма - 200 руб. Ошибка была
обнаружена в периоде со 2 до 20 марта 2017 г. и признана несущественной.

Бухгалтер исправляет ошибку в марте 2016 г., составляя учетную запись на сумму разницы 100 руб. (300 - 200). Так как данные расходы не являются текущими, а относятся к предыдущему периоду, то они получили название «убытки прошлых лет», которые в коммерческих организациях принято отражать по дебету счета 91 «Прочие расходы».

Внесенные исправления никоим образом не влияют на показатели отчетного 2016 г.

2.2. Исправление существенных ошибок

Рассмотрим на примере различные подходы в признании ошибки существенной.

Пример 4. При составлении отчетности за 2016 г. выявлена ошибка: организацией не была учтена стоимость материалов в сумме 256,44 тыс. руб., полученная от поставщика. Ошибка обнаружена в марте 2017 г. Годовой отчет за 2016 г. был подписан, представлен участниками общества и утвержден ими.

Величина второго раздела баланса составляет 74 138 тыс. руб., в том числе материалы — 4 274 тыс. руб., валюта баланса — 189 960 тыс. руб., кредиторская задолженность по статье баланса «Поставщики и подрядчики» — 47 854 тыс. руб., затраты организации в соответствии с отчетом о финансовых результатах — 204 386 тыс. руб. Определим, является ли данная ошибка для организации существенной.

Рассмотрим методику, когда существенной считается ошибка, в результате исправления которой показатель статьи бухгалтерского баланса изменяется более чем на 5%. При отношении ее величины к статье баланса «Материалы» уровень существенности составит 6% (256, 44 : 4 274 * 100), а при делении ее величины на значение статьи баланса «Поставщики и подрядчики» — 0,53% (256, 44 : 47 854 * 100).

Как видно, при использовании данной методики в результате неотражения хозяйственной операции получилось два значения (в одном случае оно больше 5%, в другом, наоборот), поэтому нельзя однозначно ответить на вопрос, является ли ошибка в сумме 256,44 тыс. руб. существенной для организации.

Если мы используем другую методику и разделим величину ошибки на валюту бухгалтерского баланса, то уровень существенность ошибки составит еще меньше — 0,13% (256,44 : 189 960 * 100).

Можно предложить следующую методику расчета границы существенности ошибки, при превышении которой следует внести исправительные записи по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таблица 3

Определение уровня существенности значимых статей баланса

Продолжение таблицы 3

Сначала необходимо установить границу существенности в процентах к значимым статьям бухгалтерской отчетности (например, значимыми признать те статьи отчетности, которые составляют не менее 1 % в общем удельном весе). Далее бухгалтеру необходимо присвоить уровень существенности от 1 до 10% значимым статьям баланса в зависимости от отрасли, вида деятельности организации, повышенного риска на участках с большей вероятностью пропуска информации и др. факторов, используя свое профессиональное суждение. Величина произведения суммы статьи баланса на предполагаемый уровень существенности даст значение, выше которого допущенная в отчетности ошибка будет считаться существенной.

Как видно, ошибка по данным примера — 256,44 тыс. руб., она меньше 299,2 тыс. руб. и 1 914,16 тыс. руб. Следовательно, она не является существенной. Если бы данная ошибка была выше 299,2 тыс. руб., то ее необходимо было бы отнести к существенной и отразить при корректировке на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» записью дебет 10 «Материалы» кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на сумму 299,2 тыс. руб.

Пример 5. Организация в декабре 2016 г. отразила в учете оказанные ей услуги связи на сумму 3 000 руб. Бухгалтером организации была составлена запись с правильной корреспонденцией счетов, но на неверную сумму: