Файл: Налоговые правонарушения(ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ).pdf

В финансово-правовой науке сложилась концепция состава налогового правонарушения как единственного юридического основания налоговой ответственности, которая была заимствована из уголовного права. При этом само налоговое правонарушение выступает как фактическое основание налоговой ответственности и, кроме того, имеется еще процессуальное основание в форме конкретного правоприменительного акта.

Анализ определений состава налогового правонарушения, которые встречаются в специальной литературе, позволяет выделить два подхода к данному вопросу. Некоторые авторы в качестве сущностных черт данного понятия выделяют то, что состав налогового правонарушения состоит из субъективных и объективных признаков. Например, в комментарии к Налоговому кодексу состав налогового правонарушения определяется как "совокупность установленных Кодексом объективных и субъективных элементов (признаков). Характеризующих деяние (действие или бездействие) как конкретное налоговое правонарушение".^[34] Также состав налогового правонарушения рассматривается как совокупность признаков, необходимую и достаточную для признания деяния налоговым правонарушением и привлечения лица к налоговой ответственности. ^[35]По смыслу эти определения состава налогового правонарушения идентичны. Только в первом случае акцент делается на структуру состава налогового правонарушения (объективные и субъективные признаки), а во втором - на обязательность присутствия в составе налогового правонарушения этих признаков (необходимость и достаточность). Исходя из общности обоих подходов к определению состава налогового правонарушения, а также, учитывая, комплексный характер данного понятия, можно дать следующее определение состава налогового правонарушения:

Состав налогового правонарушения - это совокупность установленных Налоговым кодексом Российской Федерации объективных и субъективных признаков, необходимых и достаточных для признания деяния налоговым правонарушением и применения мер налоговой ответственности.

Таким образом, правонарушение как правовая категория достаточно емкое по своему смыслу и многогранное по своему содержанию явление. В теории права раскрытие сущности правонарушения как акта неправомерного поведения людей, производиться через перечисление его признаков и элементов юридического состава. Несмотря на различное отношение налогоплательщика к своему бездействию, в данной ситуации оно в любом случае подпадает под признаки состава правонарушения.

2. ВИДЫ НАЛОГОВЫХ ПРАОВНАРУШЕНИЙ

Основным документом, регулирующим налоговую систему РФ и устанавливающим общие принципы её построения, является Налоговый кодекс Российской Федерации. Налоговый кодекс Российской Федерации - это систематизированный законодательный акт, в котором содержаться нормы налогового права.

К налоговым относятся те правонарушения, которые касаются налоговой системы непосредственно. Правонарушения, имеющие косвенное влияние на налоговые отношения, но охватываемые более широкими составами, к налоговым не относятся. ^[36]Например, если должностное лицо незаконно выдает налогоплательщику документ, дающий право на налоговую льготу, то действие такого лица должно рассматриваться как должностное, а не налоговое правонарушение. Наоборот, действия налогоплательщика, направленные на неправомерное освобождение от уплаты налога, должны квалифицироваться как соответствующее налоговое правонарушение, а не как уголовное (мошенничество).

Следует отметить уникальное положение налоговых органов: именно они первыми реагируют на уклонение от налогообложения, именно они могут использоваться в качестве индикатора для определения недоработок действующего законодательства и оперативного их устранения. ^[37]На период законотворческого процесса налоговые органы могут наделяться особыми полномочиями для противодействия новациям в налоговых правонарушениях. Именно налоговые органы обладают необходимым потенциалом, чтобы являться действенным инструментом формирования налоговой системы в общественных интересах.

Таким образом, налоговое правонарушение - противоправное, виновное действие или бездействие, которым не исполняются или ненадлежащим образом исполняются обязанности, нарушаются права и законные интересы участников налоговых отношений, и за которые установлена юридическая ответственность. Наиболее принципиальными моментами данного определения являются вина и противоправность.

Противоправность означает нарушение норм или правил, законодательно закрепленных нормативными документами; для признания факта налогового правонарушения, а значит, и для привлечения к ответственности лица, его допустившего, было достаточно только этого признака. Для классификации налогового правонарушения в РФ, кроме факта нарушения законодательства, необходимо доказать виновность налогоплательщика в совершении противоправного деяния, которая может быть выражена как в действиях, так и в бездействии. Нормы, гарантирующие взаимную ответственность, как налоговых органов, так и налогоплательщиков за нарушение своих обязательств, составляют институт ответственности участников налоговых отношений. В зависимости от направленности противоправных деяний выделяются несколько групп налоговых правонарушений.

2.1 Правонарушения против системы налогов

Законно установленные и введенные в действие налоги являются законным изъятием из права собственности. Соответственно незаконные налоги являются покушением на собственность юридических и физических лиц и их взимание должно пресекаться различными методами, в том числе и установлением ответственности лиц, принимающих незаконные решения об установлении и введении в действие таких налогов, и лиц, исполняющих эти решения. Незаконное освобождение от уплаты налога также является наказуемым правонарушением, так как, с одной стороны, приводит к недополучению бюджетом налогов, с другой - создает неравные условия хозяйствования налогоплательщиков, подрывает основы конкуренции.^[38]

К правонарушениям против системы налогов могут быть отнесены:^[39]

незаконное установление и/или введение налогов, т.е. издание должностным лицом акта, предусматривающего установление и введение в действие налога, не установленного законодательством, или акта, предусматривающего введение налога, установленного законодательством, если введение данного налога не отнесено к компетенции должностного лица, или издание акта, прямо или косвенно увеличивающего размеры, отменяющего льготы, изменяющего сроки уплаты законно установленного и введенного в действие налога;

- незаконное взимание налогов, т.е. Прямое или косвенное понуждение к уплате налогов (либо взимание налогов), не установленных и/или не введенных в соответствии с законодательством, равно как к уплате налогов в больших против установленных размерах, незаконные отказ в предоставлении льгот или понуждение к уплате налогов до наступления законно установленных сроков их уплаты;

- незаконное освобождение от уплаты налогов, т.е. полное или частичное освобождение налогоплательщика от выполнения обязательств по уплате налога путем предоставления льгот или сложения недоимки, если эти действия совершены с превышением установленных законом полномочий должностного лица, либо с нарушением установленных законом оснований и процедур.

2.2 Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков

Никто не работает лишь для того, чтобы уплачивать налоги. Предприятия - это, прежде всего производители товаров (работ, услуг), а затем уже - налогоплательщики. Налогообложение не должно подрывать свою собственную основу - бизнес. Это правило должно применяться не только на уровне налоговой политики государства, но и на уровне практической реализации налогового законодательства. Одним из ключевых требований к системе налогов является необременительность способов уплаты налогов. Об этом в своих работах упоминал еще Адам Смит. Ряд таких правонарушений относится к числу должностных (например, злоупотребление властью или служебным положением, превышение власти или служебных полномочий). Но есть и специфические правонарушения, которые целесообразно выделить отдельно:

- незаконное воспрепятствование хозяйственной деятельности налогоплательщика, т.е. незаконный отказ должностным лицом налогового органа в постановке на налоговый учет, в выдаче разрешения или иного документа, необходимого для открытия счета в банке или ином кредитном учреждении, незаконное приостановление операций налогоплательщика по счетам в банках или иных кредитных учреждениях или незаконное наложение ареста на имущество налогоплательщика, а также незаконное осуществление должностным лицом налогового органа контрольных действий приемами и способами, существенно затрудняющими осуществление налогоплательщиком его обычных деловых операций, незаконное требование к расширению видов и объемов учетных действий и отчетных документов;

- отказ от консультирования или непредставление консультаций, т.е. отказ должностного лица налогового органа предоставить налогоплательщику или другому участнику налоговых отношений бесплатную письменную информацию о порядке и условиях налогообложения, о его правах и обязанностях, либо непредставление такой информации в установленный срок;

- разглашение налоговой тайны, т.е. незаконное использование или передача другому лицу сведений, составляющих в соответствии с законодательством налоговую тайну, ставших известными должностному лицу налогового органа или иному лицу в связи с выполнением им своих профессиональных или должностных обязанностей.

2.3 Правонарушения против исполнения доходной части бюджета

Поступления средств в бюджеты зависят не только от выполнения обязанностей налогоплательщиками. Существуют и другие лица, которые принимают непосредственное участие в процессе начисления, сбора и перечисления в бюджет налогов. Это, прежде всего фискальные агенты, а также лица, осуществляющие кассовое исполнение доходной части бюджетов. Практика показывает, что далеко не всегда эти участники налоговых отношений строго придерживаются требований законодательства. Допускаемые ими правонарушения носят достаточно серьезный характер и требуют установления специальных мер ответственности. К правонарушениям против исполнения доходной части бюджета относятся:

- незаконное использование средств, поступивших в уплату налога, т.е. неперечисление или несвоевременное перечисление банком. Другим кредитным учреждением, а также иным лицом, ответственным за сбор налогов, сумм налогов, поступивших от налогоплательщиков, либо лиц, обязанных исчислить и удержать налог вместо налогоплательщика;

- нарушение требований о взыскании недоимок по налогам и штрафов, т.е. не перечисление или несвоевременное перечисление банком или иным кредитным учреждением сумм со счета налогоплательщика на основании надлежащим образом оформленного требования налогового органа или судебного решения.

2.4 Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика

Выполнение налогоплательщиком обязанностей по уплате налогов гарантируется не только установлением ответственности за налоговые правонарушения, но и системой мер, направленных на предотвращение правонарушений, создание условий, препятствующих или затрудняющих совершение правонарушений. Это специальные требования к открытию банковских счетов, ограничения в использовании наличных денег, запрет на совершение определенных юридически значимых действий до уплаты налога, установление обязанности представлять косвенную декларацию о доходах.^[40]

Выполнение различными лицами этих обязанностей должно обеспечиваться мерами ответственности:^[41]