ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 29.04.2021
Просмотров: 194
Скачиваний: 2
Директивы ЕС в сфере прямого налогообложения
Европейский Союз добился значительных успехов в деле унификации и гармонизации (гармонизация законодательства в рамках ЕС представляет собой сближение национальных законодательств государств-членов в различных областях в той степени, которая необходима для существования общего рынка) законодательства и разработки наднациональных актов в области корпоративного регулирования. Наиболее часто используемыми инструментами, направленными на гармонизацию национального корпоративного регулирования в ЕС выступают директивы, - источники вторичного права ЕС, методы гармонизации налоговых систем в зависимости от вида налога (прямой или косвенный). Именно принятие довольно значительного количества директив, гармонизировавших ряд важных аспектов законодательства о компаниях, позволило говорить о существовании особого европейского корпоративного регулирования.
Исторически необходимость гармонизации корпоративного законодательства стран-участниц ЕС была вызвана включением в Договор об учреждении Европейского Сообщества положений, позволяющих компании, учрежденной в одном государстве-члене, открывать в других государствах-членах агентуры, филиалы или создавать дочерние компании, а также переносить туда свое место нахождения.
На сегодняшний день Совет ЕС принял целый ряд директив, которые устанавливают унифицированные правила деятельности европейских юридических лиц по достаточно широкому кругу вопросов. Директивы урегулирывают вопросы слияния, поглощения и разделения хозяйственных обществ.
Мы остановимся на директивах только в сфере прямого налогообложения.
Директивы в сфере гармонизации прямого налогообложения.
Итак, в сфере регламентации (способ организации правового регулирования обществен-ных отношений посредством наделения их участников субъективными юриди ческими правами и обязанностями) прямых налогов органами ЕС (Советом ЕС, Комиссией ЕС, Европейским Парламентом, Европейским комитетом по экономическим и социальным вопросам) принято всего четыре директивы
-
Директива № 90/434/EEC от 23 июля 1990 г. «Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, передаче активов и обмену акциями в отношении компаний разных государств-членов», которая позднее была дополнена Директивой Совета 2005/19/EC от 17 февраля 2005 г.
-
Директива № 90/435/EEC от 23 июля 1990 г. «Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям разных государств-членов»;
-
Директива № 2003/48/ЕС, от 3 июня 2003 г. «О налогообложении дохода от накопления сбережений в форме выплаты процентов»;
4) Директива № 2003/49/ЕС от 3 июня 2003 года «Об общей системе налогообложения процентов и роялти (периодические (текущие) отчисления продавцу (лицензиару) за право пользования предметом лицензионного соглашения. На практике РОЯЛТИустанавливаются в виде фиксированных ставок в % от стоимости чистых продаж лицензионной продукции, ее себестоимости, валовой прибыли или опре деляется в расчете на единицу выпускаемой продукции), выплата которых осуществлена между зависимыми компаниями разных государств-членов», т.е. регламентирующая устранение двойного налогообложения процентов и роялти.
Остановимся поподробней на каждой из них:
Директива № 90/434/EEC от 23 июля 1990 г «Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, передаче активов и обмену акциями в отношении компаний разных государств-членов»
Директива № 90/434 была принята для урегулирования вопросов налогообложения компаний разных государств-членов, осуществляющих трансграничные операции (операция по оплате товаров и услуг или получения наличных средств, совершаемая за переделами территории Российской Федерации) по слиянию, разделению, частичному разделению, передаче активов и обмену акциями. Проблема, которую предстояло решить, заключалась в том, что такие операции компаний внутри одного государства не влекут за собой налогообложение доходов на прирост капитала, а осуществляемые компаниями разных государств-членов - подлежат обложению данным налогом. Поэтому, с целью создания в рамках Сообщества условий аналогичных условиям внутреннего рынка государств, было решено путем принятия настоящей Директивы учредить общие правила, которые позволили бы избегать взимания налога с доходов, образующихся в связи с определенными трансграничными операциями компаний разных государств-членов.
Директива определяет объект, субъекты и льготы по налогу на прирост капитала в той части, в которой это совпадает с ее целями.
Объектом налогообложения являются прибыль (положительная разница между доходами (выручкой от реализации товаров и услуг) и затратами на производство или приобретение и сбыт этих товаров и услуг), доход (денежные средства или материальные ценности, полученные государством, физическим или юридическим лицом в результате какой-либо деятельности за определённый период времени), прирост капитала (положительная разница между суммой, полученной при реализации актива, и вложенной суммой), образующиеся в результате трансграничных операции по слиянию, разделению, частичному разделению, передаче активов или обмену акциями компаний и подлежащие по законодательству государств-членов обложению налогом на прирост капитала, однако в соответствии с Директивой временно освобождаются от налогообложения.
Директива регулирует и дает полные определения четырем видам трансграничных операций компаний: 1) слияние ("merges"); 2) разделение ("division") и частичное разделение; 3) передача активов ("transfer of assets"); 4) обмен акциями ("exchange of shares").
Субъектами налогообложения являются компании государств-членов, соответствующие ряду требований, определяемых Директивой:
а) компания должна иметь одну из организационно-правовых форм, приведенных в Приложении к Директиве – акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью, европейские компании (SE) и европейские кооперативные общества (SCE).
б) компания должна быть резидентом (юридическое или физическое лицо, зарегистрированное в данной стране, на которое в полной мере распространяется национальное законодательство) для целей налогообложения в государстве-члене и не являться таковым, в соответствии с договором об избежании двойного налогообложения, в третьем государстве за пределами ЕС;
в) доходы компании должны подлежать обложению одним из налогов, перечисленных в Директиве (корпорационным налогом).
Директива, определяя условия, соответствие которым создает качество субъекта налоговых отношений, подлежащих ее регулированию, в то же время не устанавливает каких-либо общих требований к акционерам "компании государства-члена". Из этого, видимо, следует, что акционером такой компании может быть любое физическое или юридическое лицо, имеющее двойное резидентство.
Льготы (скидка, предоставление преимуществ кому-либо, полное или частичное освобождение от выполнения установленных правил, обязанностей, или облегчение условий их выполнения) по налогообложению составляют основное содержание Директивы. Этому элементу налога отводится большая часть ее текста. Директива устанавливает общее правило, в соответствии с которым трансграничные операции по слияниям, разделениям, частичным разделениям, обменам акциями и передаче активов не должны служить основанием для налогообложения прироста капитала, который образуется за счет разницы между реальной стоимостью переданных активов (т.е. той стоимостью активов и пассивом, если бы эти активы и пассивы были бы проданы во время осуществления этих трансграничных операций, но независимо от них) и пассивов и их стоимостью для целей налогообложения.
Наряду с закреплением общего правила о запрещении налогообложения прироста капитала компаний, Директива содержит положения, касающиеся конкретных ситуаций. В частности, устанавливается запрет на обложение налогом дохода, образовавшегося в результате погашения акций получающей компании, которая имела до трансграничной операции свою долю участия в капитале передающей компании. При этом государства-члены вправе воздержаться от применения Директивы, в случае если доля участия получающей компании в капитале передающей компании не превышает 20%.
Устанавливая общие правила определения объекта, субъектов и льгот по налогу на прирост капитала и закрепляя обязанность государств-членов привести национальное законодательство в соответствии с ними, Директива в то же время предусматривает право государств-членов отказаться от их применения в случаях, когда трансграничные операции компаний направлены на уклонение от налогов.
С тем, чтобы ограничить усмотрение государств-членов в определении трансграничной операции как имеющей своей основной целью злоупотребление правом (т.е. уклонение от налогов), Директива устанавливает критерии правомерности квалифицируемых действий: операции должны осуществляться в реальных экономических целях, таких как реструктуризация (Изменение структуры активов и затрат компаний, объявивших себя банкротами или осуществляющих установленную законом процедуру выхода из такого состояния, либо компаний, пытающихся повысить цену своих акций) или рационализация (Рационализация деятельности компании, объединения компаний или отрасли с целью повышения ее эффективности и прибыльности. Рационализация может включить закрытие одних и расширение других производственных предприятий (горизонтальная интеграция, объединение различных этапов производственного процесса – вертикальная интеграция (комбинирование), слияние вспомогательных предприятий, закрытие дублирующих производственных единиц и пр) деятельности участвующих компаний.
Общая норма, установленная Директивой, по-разному конкретизируется в законодательстве государств-членов, предусматривающем меры, направленные против злоупотреблений. Например, в ряде государств требуется, чтобы компания продолжала владеть акциями, приобретенными в результате передачи активов, в течение установленного законом минимального срока (в Германии - 7 лет; во Франции - 5 лет, в Нидерландах - 3 года). В случае нарушения этой нормы налоговые органы вправе предъявить компании требование уплаты налога с момента совершения трансграничной операции и получения дохода на прирост капитала. В Бельгии налоговые органы имеют право поставить под сомнение реальность коммерческих целей участвующих в трансграничной операции компаний с последующими налоговыми требованиями, а бремя доказывания обратного возлагается на налогоплательщика. В некоторых государствах-членах законодательство закрепляет ограничительные условия, связанные с резидентством участников трансграничной операции, что по существу противоречит положениям Директивы. Например, в Италии при обмене акций освобождение от уплаты налога предоставляется только в том случае, если получающая компания или хотя бы один ее акционер является резидентом Италии. Сравнимые ограничения действуют также в Испании и Португалии.
Директива № 90/435/EEC от 23 июля 1990 г. «Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям разных государств-членов»;
Директива № 90/435/ЕЕС была принята для урегулирования вопросов налогообложения материнских и дочерних компаний, принадлежащих разным государствам-членам ЕС. Нормы налогового права, регулирующие отношения между материнскими и дочерними компаниями, принадлежащими разным государствам-членам, являются менее благоприятными по сравнению с положениями, действующими в отношении материнских и дочерних компаний одного государства. К тому же, регулирование этих отношений между компаниями разных государств-членов имеет существенные различия. Проблема, которую призвана была решить директива, заключается в том, что государство, в котором расположена материнская компания, вправе облагать налогом полученную от дочерней компании распределенную прибыль, что приводит к экономическому двойному налогообложению (одновременное обложение в разных странах одинаковыми налогами. Проблема решается двумя путями. Первый — зачет в инициативном порядке своим резидентам налогов, уплаченных за рубежом. Второй — разработка правил, по которым будут разделены юрисдикции между страной, где компания является резидентом, и страной, откуда она этот доход получает), т.к. государство, где находится дочерняя компания, также вправе взимать с этой прибыли налог у источника (withholding tax). Под таким налогом понимается либо налог, взимаемый государством с нерезидентов, получающих с его территории доход без образования постоянного представительства (дивиденды, проценты, роялти и др.) либо, что непосредственно имеет отношение к данной директиве, налог удерживается и выплачивается плательщиком дохода (резидентом) при перечислении средств нерезиденту.
Директива также определяет объект и субъекты налога, порядок и способы его уплаты.
Объектом обложения налогом является:
а) получение прибыли материнскими компаниями одного государства-члена от своих дочерних компаний, расположенных на территории других государств-членов;
б) получение прибыли на территории государства-члена дочерними компаниями материнских компаний другого государства-члена.
в) распределение прибыли, полученной постоянными представительствами компаний других стран-членов, находящимися в одном государстве, от их дочерних компаний, находящихся в иных, чем те, в которых расположены их постоянные представительства.
Субъектами налогообложения являются те компании государств-членов, которые соответствуют ряду критериев, установленных Директивой:
а) Компания должна иметь одну из организационно-правовых форм, перечисленных в приложении к Директиве. Преимущественно имеются в виду акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью. В сферу действия Директивы не попадали некоторые другие виды юридических лиц, например, кооперативные общества, имеющие широкое распространение во многих европейских государствах (Бельгия, Нидерланды, Люксембург, Франция, Германия, Испания, Ирландия). Это ограничение было снято Директивой № 2003/123/ЕС, которая внесла изменения в Директиву № 90/435/ЕЕС, а также распространила ее действие на европейские компании (SE) и европейские кооперативные общества (SCE).
б) Компания должна иметь статус резидента для целей налогообложения в государстве-члене и не являться таковым за пределами ЕС на основании международного договора об избежании двойного налогообложения, заключенного с третьим государством. Статус компании-резидента для целей налогообложения устанавливается национальным налоговым законодательством, которое, в зависимости от конкретного государства, предусматривает различные критерии его определения. Таким правовым признаком может быть и место регистрации юридического лица, и место фактического управления компанией.
в) Компания должна быть субъектом обложения одним из налогов, перечисленных в Директиве. Имеются в виду лишь те компании, которые по национальному законодательству государств- членов являются субъектами корпорационного налога.
В Директиве определяются понятия материнской, дочерней компаний и постоянного представительства. Статус "материнской" предоставляется компании, которая владеет минимум 20% в капитале компании другого государства-члена при условии, что оба юридических лица соответствуют критериям, предъявляемым к компаниям в Директиве. Под постоянным представительством предполагается постоянное место деятельности, находящееся в стране-члене, через которое полностью или частично осуществляется деятельность компании другой страны-члена, а прибыль от ее деятельности через представительство подлежит налогообложению в стране-члене, в котором оно находится в соответствии национальным законодательством.