Файл: Цель и задачи современного налогового учета.pdf

Важной частью в создании методологической основы для сближения является правильное понимание самого процесса. В таком случае подразумевается не общий синтез с целью объединения разных целей, а поиск общей методики исчисления и ее применение с целью достижения результатов в пределах данной отрасли. Объединение бухгалтерского и налогового учёта приводит к снижению издержек ведения двух учётных систем. На сегодня, каждому предприятию предоставляется утверждённое законом право выбора в отношении учтенных правил, то есть, будет ли проводиться максимально допустимое объединение бухгалтерского и налогового учёта. Обычно, в таком случае, бухгалтерский учёт соблюдает правила налогового. Так выглядит линейный способ исчисления амортизации, единый срок полезного использования, который определён согласно Классификатору основных средств, начальная стоимость не может уменьшаться на величину амортизационной премии, ведь в бухгалтерском учёте это свойство не предусмотрено [56].

Следовательно, предприятие самостоятельно отказывается от возможности с помощью допустимых законом механизмов снизить налоговое бремя, одновременно, прекращается выполнение основной цели бухгалтерского учёта - достоверность сведений о реальном финансовом состоянии предприятия.

Такой способ дает также свои плюсы, так как нет необходимости ведения обоих видов учётных систем, и соответственно, нет надобности в дополнительных трудозатратах, а также в их оплате. Однако этот плюс целиком перекрывается минусом, который выражен в высоком налоговом бремени в сравнении с суммами, обязательными к уплате в случае применения налоговых альтернатив при ведении двух учётных систем.

Небольшие предприятия, также как и крупные, часто ставят вопрос уменьшения расходов и поскольку, ввиду своих размеров, малые компании имеют недостаточный объем денежных средств и недостаточные суммы налогов, включается режим экономии, связанный с расходами бухгалтерии. Крупные компании, обладая большими денежными средствами, обязаны уплачивать налоги, размеры которых свыше десятков миллионов. В таком случае, экономия на налогах важнее, чем расходы на оплату труда сотрудников. Существование нескольких учётных систем приводит к появлению дополнительной нагрузки для их ведения. Здесь расчёт и контроль разниц бухгалтерского и налогового учёта есть ручной или автоматизированный. Обычно, предприятия различных видов деятельностей и масштабов имеют персональную специфику: так, например, крупная транспортная компания имеет возможность создать персональную электронную систему, требующую минимум трудозатрат бухгалтера[14].

Отрицательный момент - большие затраты на своё создание и необходимость обслуживания, но, краткосрочный период окупаемости и значительные суммы экономии с излишком компенсируют этот недостаток. Наряду с вышеуказанным, период окупаемости затрат на автоматическую программу у малого предприятия заметно растёт, в то время как денежные объёмы экономии становятся достаточно малы [65].

В таком случае, ведение отличий становится сложнее в трудозатратах и в необходимости внимания.

Как показала практика, предприятия имеют стремление по максимуму объединить данные бухгалтерского и налогового учета, во избежание использования норм ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н. Если учитывать нерациональность применения такого бухгалтерского стандарта, то разумно согласиться с их мнением. Однако, полного единства учетов очень сложно добиться, что означает, что многим предприятиям, безусловно остается применять ПБУ 18/02.

В целях предоставления достоверной информации о расчетах по налогу на прибыль организаций в отчетности, несколько элементов в части применения ПБУ 18/02 необходимо закрепить в учетной политике.

Для начала стоит отметить, что с 01.01.2013 г. основным нормативным документом в бухгалтерском учете выступает Федеральный закон от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон N 402-ФЗ), согласно которому абсолютно все российские организации без исключения обязаны вести бухгалтерский учет, опираясь при этом на Закон N 402-ФЗ, федеральные и отраслевые стандарты, которые до сих пор не утверждены.

Работа по подготовке федеральных стандартов ведется, о чем говорит проект федерального стандарта бухгалтерского учета (ФСБУ) N 1 «Основные средства», предложенный Фондом «Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета «Бухгалтерский методологический центр».

В силу пункта 1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ до момента утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета применимы правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные Минфином России и ЦБ РФ до 01.01.2013 г. Наряду с этим, прежние правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ. Такие разъяснения на этот счет приведены в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

До утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета Минфин России и ЦБ РФ наделены правом внесения изменений, обусловленных изменением законодательства Российской Федерации, в правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные ими до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ.

Как известно, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год все организации - плательщики налога на прибыль обязываются применять нормы ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н (далее - ПБУ 18/02) устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций. Исключение распространяется только на такие субъекты, как государственные (муниципальные) учреждения и кредитные организации. На последние - действие ПБУ 18/02 не распространяется.

Если для большинства российских компаний нормы ПБУ 18/02 обязательны, то организации, обладающие правом применения упрощенных способов ведения бухгалтерского учета (далее - УСВБУ), включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность применяют его инициативно.

Аналогичные разъяснения на этот счет приведены в Информации N ПЗ- 3/2015 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности». Решение о применении (неприменении) норм ПБУ 18/02 указанные организации в обязательном порядке должны закрепить в своей учетной политике.

Согласно пункту 4 статьи 6 Закона N 402-ФЗ упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе применять следующие экономические субъекты:

• субъекты малого предпринимательства (далее - СМП);
• некоммерческие организации;
• организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 г. N 244-ФЗ «Об инновационном центре «Сколково».

В тоже время в пункте 5 статьи 6 Закона N 402-ФЗ перечислены экономические субъекты, которые не имеют права применения УСВБУ.

К ним относятся:

• организации, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• жилищные и жилищно-строительные кооперативы;
• кредитные потребительские кооперативы (включая сельскохозяйственные кредитные потребительские кооперативы);
• микрофинансовые организации;
• организации государственного сектора;
• политические партии, их региональные отделения или иные структурные подразделения;

коллегии адвокатов; адвокатские бюро;

• юридические консультации;
• адвокатские палаты;
• нотариальные палаты;
• некоммерческие организации, включенные в предусмотренный пунктом 10 статьи 13.1 Федерального закона от 12.01.1996 г. N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» реестр некоммерческих организаций, выполняющих функции иностранного агента.

Исходя из этого, можно сказать, что правом применения УСВБУ обладают только организации, прямо названные в пункте 4 статьи 6 Закона N 402-ФЗ и при этом не упоминаемые в пункте 5 указанной статьи.

Перед принятием решения об отказе в части применения ПБУ 18/02 коммерческая организация должна проверить, относится ли она к субъектам малого бизнеса или нет. В противном случае, отказ от ведения учета возникающих разниц может повлечь за собой весьма негативные последствия для компании.

Критерии отнесения организаций и индивидуальных предпринимателей в состав субъектов малого и среднего предпринимательства установлены статьей 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (далее - Закон N 209- ФЗ).

Согласно указанной статье к субъектам малого предпринимательства может быть отнесена любая коммерческая компания, структура уставного капитала которой отвечает требованиям пункта 1.1 статьи 4 Закона N 209-ФЗ, средняя численность работников которой за предшествующий календарный год не превышает 100 человек, а выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за тот период не превышает 800 миллионов рублей.

Предельные значения выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.07.2015 г. N 702. Если названные условия выполняются, то коммерческая фирма вправе самостоятельно принимать решение о применении ПБУ 18/02.

Если коммерческая компания представляет собой субъект среднего предпринимательства, то воспользоваться правом неприменения ПБУ 18/02 она не вправе. В частности, разъяснения с таким раскладом указаны в Письме Минфина России от 25.03.2013 г. N 03-11-06/2/9208. Несмотря на то, что ПБУ 18/02 действует уже давно, не лишне будет напомнить основные правила его применения. Стоит отметить, что конкретно применение ПБУ 18/02 помогает показывать в бухгалтерском учете и отчетности компании отличие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), отраженного в бухгалтерском учете, от налога на прибыль, указанного в бухгалтерском учете и в соответствующей налоговой декларации.

Также, благодаря ПБУ 18/02 у организации есть возможность отражать в бухгалтерском учете:

• налог на прибыль, который подлежит уплате в бюджет;
• налог на прибыль, который был излишне уплачен и (или) взыскан;
• суммы произведенного зачета налога на прибыль в отчетном периоде;
• суммы налога, способные повлиять на размер налога на прибыль следующих отчетных периодов.

Согласно п.3 ПБУ 18/02 отличие между бухгалтерской прибылью (убытком) отчетного периода организации, образовавшееся в результате применения разных бухгалтерских и налоговых правил признания доходов и расходов, состоит из постоянных и временных разниц.

Причем, в каком порядке организация будет вести их учет, она выбирает сама. ПБУ 18/02 не запрещает вести учет разниц как непосредственно на счетах бухгалтерского учета, так и применять иной порядок. В качестве внесистемного способа учета, как вариант, можно рассматривать ведение специальных регистров (таблиц), где собирается информация о разницах по всем группам активов и обязательств.

Избранный вариант учета разниц организация должна закрепить в своей учетной политике. В бухгалтерском учете постоянные и временные разницы должны отражаться обособленно, при этом аналитический учет временных разниц осуществляется дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница [23].

Отметим, что в бухгалтерском учете под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

• формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;
• учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Случаи возникновения у организации постоянных разниц перечислены в пункте 4 ПБУ 18/02, причем данный перечень не является исчерпывающим.

Появление постоянных разниц влечет у организации возникновение постоянного налогового обязательства (актива), под которым понимается сумма налога, приводящая к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница, при этом его величина вычисляется произведением постоянной разницы и действующей ставки налога на прибыль. Стоит отметить, что на сегодня организации исчисляют налог на прибыль по ставке 20%. Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах [33].