Файл: Аудиторская деятельность как вид предпринимательства (общая характеристика).pdf

Однако в положениях Закона N 307-ФЗ, определяющих приобретение статуса СРО, содержится требование к минимальному количеству ее членов (п. 1 ч. 3 ст. 17). Оно выражено в абсолютных числах. В такой ситуации саморегулируемая организация не заинтересована в жестком контроле за своими членами, поскольку это может привести к их исключению из саморегулируемой организации и, соответственно, к потере ее собственного статуса. Очевидно, что было бы разумным сформулировать указанное требование с использованием относительной цифры - доли участников рынка аудиторских услуг, которых должна объединять СРО. Именно так подошли к решению данного вопроса разработчики проекта Федерального закона "О саморегулируемых организациях в сфере финансовых рынков", установив, что СРО должны объединять не менее 34% участников соответствующего сектора финансового рынка (ч. 4 ст. 3).^[31]

Повышению качества контроля СРО за деятельностью аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов должно способствовать изменение подходов к применению мер воздействия, а также к последствиям нарушения стандартов аудиторской деятельности, Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, Кодекса профессиональной этики аудиторов, о чем речь пойдет ниже.

Особую важность эти вопросы приобретают в связи с тем, что конструкции обеспечения ответственности субъектов предпринимательской и иной профессиональной деятельности в виде страхования ими своей ответственности либо создания компенсационных фондов саморегулируемыми организациями не работают. Для того чтобы эти механизмы заработали, необходимо решение суда о применении к субъекту такой деятельности ответственности в виде взыскания убытков. Применительно к субъектам аудиторской деятельности такое решение получить практически невозможно, поскольку сложно доказать противоправность действий аудитора в силу выборочности проверки документов, а также причинно-следственную связь между качеством аудиторской проверки и, например, санкциями налогового органа в силу ее отсутствия.

Вызывает интерес применение мер воздействия к членам СРО.

Рассматривая данный вопрос, отметим следующее:

А. Некорректное использование в Законе N 307-ФЗ понятия "дисциплинарные меры воздействия".

Б. Целесообразность включения в перечень мер воздействия профилактических мер, направленных на предупреждение негативных явлений в деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

В. Необходимость исключения из перечня мер воздействия штрафов.

А. Термин "дисциплинарный" ошибочно использован в Законе N 307-ФЗ применительно к мерам воздействия, поскольку дисциплинарная ответственность применяется к субъектам - физическим лицам, которые находятся по отношению к лицу, применяющему эту ответственность, в служебно-трудовых отношениях, основанных на субординации (см., например, ст. 192 Трудового кодекса Российской Федерации^[32]). В Законе N 307-ФЗ речь идет о корпоративных отношениях между саморегулируемой организацией и ее членами, являющимися в том числе и юридическими лицами (аудиторскими организациями). Использование термина "дисциплинарный" искажает суть правоотношений, складывающихся в этой сфере.

Б. Понятие "меры воздействия" перенесено в Закон N 307-ФЗ из банковского законодательства. Однако при этом не учтено, что в банковском законодательстве оно объединяет управленческие и правовые меры, поскольку они включают в себя меры воздействия двух типов: предупредительные и принудительные.

Содержание предупредительных мер воздействия включает:

- доведение до органов управления кредитной организации информации о недостатках в ее деятельности и об обеспокоенности надзорного органа (в банковской сфере, как известно, нет саморегулирования) состоянием дел в кредитной организации;

- изложение рекомендаций надзорного органа по исправлению создавшейся в кредитной организации ситуации;

- предложение представить в надзорный орган программу мероприятий, направленных на устранение недостатков;

- установление дополнительного контроля за деятельностью кредитной организации и выполнением ею мероприятий по нормализации деятельности.

Предупредительные меры не могут считаться мерами государственного принуждения (юридическим санкциями). Они носят управленческий характер. Отсюда и использование более общего понятия "меры воздействия".

К принудительным мерам относятся обязательные для исполнения предписания Банка России об устранении выявленных в их деятельности нарушений, а также меры воздействия, перечисленные в ст. 74 данного закона. Поэтому принудительные меры можно отнести к юридическим санкциям.

Соответственно, в перечень предусмотренных Законом N 307-ФЗ мер воздействия необходимо включить предупредительные (профилактические) меры, направленные на предупреждение негативных явлений в деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, применение которых не связано с совершением правонарушений. Именно на эти меры и нужно делать основной упор при осуществлении контроля СРО за деятельностью своих членов.

Правда, в п. 6 ч. 1 ст. 20 Закона N 307-ФЗ предусмотрена возможность применения саморегулируемыми организациями аудиторов в отношении их членов иных установленных внутренними документами саморегулируемой организации аудиторов мер. Однако и по смыслу ч. 1 ст. 20 Закона N 307-ФЗ, и по смыслу ст. 10 Федерального закона от 01.12.2007 N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях", определяющих порядок применения саморегулируемыми организациями мер воздействия к своим членам, речь идет о мерах, применяемых за правонарушения.

Предупреждение как мера воздействия в контексте Закона N 307-ФЗ также связано с правонарушением и является принудительной мерой (п. 2 ч. 1 ст. 20).

В. Юридические санкции в любой из отраслей права, в том числе в административном и финансовом праве, делятся на две группы:

1) правовосстановительные;

2) штрафные.

Правовосстановительные санкции призваны устранить правонарушение и его последствия, а также принудить обязанное лицо к исполнению своих обязанностей.

Санкции штрафного характера состоят в дополнительных для нарушителя неблагоприятных последствиях.

Деление юридических санкций на правовосстановительные и штрафные необходимо учитывать при их применении. Принципиальные различия между ними заключаются в следующем:

1) для применения санкций штрафного характера необходимо наличие вины, если иное не установлено законом. Для применения правовосстановительных санкций достаточно факта объективно противоправного деяния;

2) две санкции штрафного характера за одно правонарушение применять нельзя. В то же время в зависимости от последствий правонарушения можно применять несколько правовосстановительных санкций. Кроме того, они могут применяться одновременно с санкциями штрафного характера;

3) размер санкций штрафного характера может изменяться судом. Конкретизация правовосстановительных санкций судом производиться не должна.

Соответственно, в перечне мер воздействия, предусмотренных Законом N 307-ФЗ, объединены разные по правовой природе санкции. Саморегулируемые организации не должны применять штрафы к своим членам, они должны применять к ним меры воздействия, не связанные с имущественным воздействием и направленные на предупреждение правонарушений либо на их устранение, в том числе в виде прекращения деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов из-за приостановления их членства в саморегулируемой организации аудиторов или исключения из членов саморегулируемой организации аудиторов. Штрафы должны быть исключены из перечня мер воздействия, применяемых саморегулируемыми организациями к своим членам, как противоречащие природе саморегулирования, их применение является прерогативой государства. У саморегулируемых организаций, как некоммерческих организаций, не должен присутствовать имущественный интерес при применении к своим членам мер воздействия.

2.3. Последствия нарушения стандартов аудиторской деятельности и иных норм права

В соответствии с ч. 3 ст. 10 Закона N 307-ФЗ предметом внешнего контроля качества работы аудиторской организации, аудитора является соблюдение ими требований данного Закона, стандартов аудиторской деятельности, Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, Кодекса профессиональной этики аудиторов. Согласно ч. 1 и 6 ст. 20 нарушение этих актов является основанием для применения мер воздействия к аудиторской организации или аудитору.

В силу ч. 5 ст. 17 Закона N 307-ФЗ стандарты аудиторской деятельности, Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, Кодекс профессиональной этики аудиторов разрабатывает и утверждает саморегулируемая организация аудиторов.

При этом указанные стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов не могут противоречить международным стандартам аудита (п. 2 ч. 2 ст. 7 Закона N 307-ФЗ). До признания применяемыми на территории Российской Федерации международных стандартов аудита продолжают действовать федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Правительством Российской Федерации (ч. 9.1 ст. 23 Закона N 307-ФЗ).

Что касается Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций и Кодекса профессиональной этики аудиторов, то по Закону N 307-ФЗ они должны быть одобрены советом по аудиторской деятельности (п. 3 ч. 2 ст. 16), что предполагает их разработку саморегулируемой организацией и последующее одобрение этим советом. Однако советом по аудиторской деятельности были одобрены единые для всех саморегулируемых организаций Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций (20.09.2012, протокол N 6) и Кодекс профессиональной этики аудиторов (22.03.2012, протокол N 4). С одной стороны, такой подход может свидетельствовать о недоверии к саморегулируемым организациям, сопряженном с прямым нарушением закона. С другой стороны, в нем есть рациональное зерно, поскольку действительно целесообразно иметь на территории страны единые правила независимости и профессиональной этики аудиторов. Значит, следует изменить в этой части положения Закона.

Кроме того, в данном случае необходимо отметить следующее.

Во-первых, действующая редакции статьи 20 придает одинаковую юридическую силу разным по правовой природе нормам:

- нормам права, содержащимся в законодательных актах или в подзаконных нормативных актах Правительства России (в частности, в сохраняющих силу федеральных стандартах аудиторской деятельности);

- техническим нормам, содержащимся в стандартах аудиторской деятельности и касающимся правил оформления аудиторских заключений;

- нормам локальных актов саморегулируемых организаций (Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, Кодекса профессиональной этики аудиторов).

В локальных актах саморегулируемых организаций упор должен делаться на нормы деловой и профессиональной этики, которые невозможно предусмотреть законом в силу их оценочного характера и изменчивости в зависимости от внешних обстоятельств. Данные нормы нельзя смешивать с формально определенными нормами права, исходящими от государства, в том числе в части последствий их нарушения.

Соответственно, если за нарушение технических норм или норм деловой и профессиональной этики устанавливается возможность применения мер в виде приостановления членства аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов в саморегулируемой организации аудиторов или исключения из членов саморегулируемой организации аудиторов, то эти меры могут быть применены только за неоднократные нарушения, по которым применялись более мягкие меры.

Также нужно предусмотреть возможность применения мер воздействия к членам СРО за неуплату членских взносов. В настоящее время ст. 20 Закона N 307-ФЗ этого не предусматривает.

Во-вторых, в настоящее время федеральные стандарты аудиторской деятельности должны быть заменены международными стандартами, положения которых также не имеют характера юридических норм. Практика введения международных стандартов отчетности свидетельствует о том, что положения международных стандартов носят в основном технический характер, зачастую плохо согласуются с конструкциями и понятийным аппаратом российского права и с правовой точки зрения являются юридически неопределенными. Указанное обстоятельство также говорит о том, что введение международных стандартов аудита требует особых подходов в части применения ответственности за их нарушение.

Заключение

Таким образом, современный аудит прошел многовековой исторический путь становления и развития, имеет богатый опыт применения. При этом аудиторскую деятельность следует рассматривать не только как вид профессиональной деятельности, целями которого являются проверка и оценка деятельности хозяйствующих субъектов как в целом, так и отдельных их структурных звеньев в частности, но и как социально-экономическое явление, входящее в состав инфраструктуры экономики и признанное устранить возможные существенные искажения финансовой информации.