Файл: «Учет нематериальных активов. МСФО 38 «Нематериальные активы»».pdf

Переоценку НМА организация производит на конец отчётного года (п. 17 ПБУ 14/2016).

Сумма дооценки НМА, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов и отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Сумма уценки НМА в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов, т.е. отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Изменение в оценочном значении НМА производится путем уменьшения (увеличения) сальдо по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Рассмотрим изменение срока полезного использования НМА на условном примере.

Пример.

При принятии НМА к бухгалтерскому учету Организация установила срок полезного использования 30 месяцев. По окончании 2016 года было принято решение об увеличении срока его полезного использования до 48 месяцев. Первоначальная стоимость НМА составляет 90 000 руб., в декабре 2016 г. полностью погашена его стоимость в бухгалтерском и налоговом учете. Амортизация начисляется линейным способом.

Рассчитаем сумму, на которую следует уменьшить сальдо по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Ежемесячная сумма амортизации, исходя из нового срока полезного использования, равна 1 875,00 руб. (90 000 руб. / 48 мес.). Умножим эту сумму на старый срок полезного использования, затем вычтем полученное значение из первоначальной стоимости объекта НМА.

Результат – 33 750,00 руб. (90 000 руб. – (90 000 руб. / 48 мес. x 30 мес.) – представляет собой сумму, на которую в условном примере следует уменьшить сальдо по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Одновременно на ту же сумму следует увеличить входящее сальдо по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таким образом, организация продолжит начислять амортизацию по НМА для целей бухгалтерского учета.

Сумму корректировки по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» следует отразить в Отчете об изменениях капитала в графе «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» раздела I «Движение капитала» по строке «Переоценка имущества», который формируется с учетом произведенной корректировки.

Факт корректировки срока полезного использования НМА должен быть зафиксирован документально, например, составлением бухгалтерской справки (акта) или иного документа, разработанного организацией самостоятельно.

В налоговом учете вся стоимость НМА уже списана на расходы, изменение оценочных значений налоговым законодательством не предусмотрено, поэтому амортизацию в налоговом учете не начисляем.

---

Возникшая разница при определении расходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли является постоянной разницей (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Соответствующее постоянной разнице постоянное налоговое обязательство (ПНО) отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете «Постоянные налоговые обязательства») и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (п. 7 ПБУ 18/02).

В заключение отметим, что раскрывать информацию об оценочных значениях должны все организации (кроме кредитных и бюджетных) в пояснениях к бухгалтерской отчетности (п. 1 Положения по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2017), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2017 № 106н).

Согласно п. 6 ПБУ 21/2017 организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения:

содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;

содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.

Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативного правового акта впервые или изменением действующего нормативного правового акта, в текстовой части пояснений раскрытию подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом.

В частности, в составе информации об учетной политике организации раскрываются изменения сроков полезного использования НМА (п. 40 ПБУ 14/2016).

В соответствии с п. 41 ПБУ 14/2016 в бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация по отдельным видам НМА^[4]:

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;

стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов;

сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования;

---

фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов;

стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов;

оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;

стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды;

наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией.

1.3 Раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о нематериальных активах организации

Учет НМА в 2017 году, как имущественный объект контролирует МСФО 38 «Нематериальные активы», вступивший в силу 31.03.2004, объединивший основные характеристики активов, учитываемых в категории НМА и трактующий признание себестоимости актива в качестве основной оценки для принятия его к учету в составе нематериальных объектов. ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» - основной документ, регламентирующий создание и порядок учета нематериальных активов в российской практике. Оно дает определения НМА. К подобным видам имущества относят программные продукты, технологические изыскания, патенты на ведение деятельности или продукты, бренды и торговые знаки, а также и другая интеллектуальная собственность, в т. ч. привилегии собственника.

Идентичность между МСФО 38 и ПБУ 14/2007 проявляется в наличии требований для признания объекта в учете в качестве нематериального актива. Этими документами осуществляется нормативное регулирование учета нематериальных активов: определены особые признаки, по которым они относятся к категории НМА, установлен перечень затрат, не включающихся в себестоимость НМА и др.

---

Таблица 1. Раскрытие информации о нематериальных активах в бухгалтерском балансе, составленном по требованиям российских стандартов учета и отчетности

Название статей баланса	Кодстроки	Счета бухгалтерского учета (в частности)
I. Внеоборотные активы
Нематериальные	1110	Разница	между	остатками	по	счетам:

активы		– 04 «Нематериальные активы» (без учета расходов на НИОКР) – 05 «Амортизация нематериальных активов» (без учета расходов на НИОКР); – остаток по счету 97 «Расходы будущих периодов» (в части разового (паушального) платежа за право пользования результатами интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации при условии, что период списания этих расходов превышает 12 месяцев после отчетной даты или продолжительность операционного цикла, если он превышает 12 месяцев)
Результаты исследований и разработок	1120	Разница между остатками по счетам: – 04 «Нематериальные активы» (в части расходов на НИОКР с зарегистрированными исключительными правами и (или) подлежащих правовой охране) – 05 «Амортизация нематериальных активов» (в части расходов на НИОКР с зарегистрированными исключительными правами и (или) подлежащих правовой охране)

МСФО 38 требует от компаний раскрытие следующей информации для каждой группы НМА (с разграничением на внутренне созданные и прочие нематериальные активы):

- является ли срок полезного использования определенным (ограниченным) или неопределенным; в случае определенного срока указываются сам срок и методы начисления амортизации;

- валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация (и накопленный убыток от обесценения) на начало и конец отчетного периода;

- выверка балансовой стоимости на начало и конец отчетного периода (с учетом поступлений и выбытий за пери- од, амортизации и обесценения объектов);

- статьи в отчете о совокупной прибыли (или в отдельном отчете о прибылях и убытках), по которым отражена амортизация НМА.

Отдельно приводятся балансовая стоимость НМА с неопределенным сроком полезного использования и описание основных факторов, указывающих на эту неопределенность. Также раскрывается информация о затратах на исследования и разработку, которые были включены в прибыль (убыток) отчетного периода.

---

В соответствии с ПБУ 14/2016, коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов. При этом, под текущей рыночной стоимостью НМА понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость НМА может быть определена на основе экспертной оценки. При принятии решения о переоценке НМА, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости^[5].

Информация о проведенной переоценке должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

В соответствии с МСФО 38, если НМА учитываются по переоцененной стоимости, то раскрывается информация (по каждой группе НМА) о дате переоценки, балансовой стоимости активов, балансовой стоимости, которая была при использовании метода оценки по первоначальной стоимости, существенных допущениях и методах определения справедливой стоимости.

Таким образом, в целях сближения отечественных и международных стандартов учета и отчетности, необходимо:

- вернуть практику начисления амортизации НМА по кредиту счета 04;

- открыть субсчета второго порядка к счетам 83 и 84 для отражения сумм переоценки НМА;

- расширить объем требований по формированию пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах для уточнения информации по отраженным в отчетности НМА для большей прозрачности форм отчетности и еѐ понятности пользователям.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ЭФФЕКТИВНОСТИ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ НА ПРЕДПРИЯТИИ В ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

2.1. Технико-экономическая характеристика НПП «Микроном»

Частное научно-производственное предприятие «Микроном» было образовано в 2001г. Основным видом деятельности было производство и поставка нестандартизованных средств измерительной техники и средств допускового контроля применяемых при осмотре, ремонте и производстве узлов и деталей подвижного состава железных дорог.

На сегодняшний день предприятие «Микроном» предоставляет следующие услуги:

---