Файл: Налоговый учет по акцизу (аспекты акцизного налогообложения).pdf
Добавлен: 26.06.2023
Просмотров: 195
Скачиваний: 3
СОДЕРЖАНИЕ
1. Теоретические аспекты акцизного налогообложения
1.1 Причина выбора акцизов в качестве налога на потребление
1.2 Особенности взимания акцизов в РФ в условиях переходной экономики
1.3 Объекты обложения акцизами
1.6 Порядок исчисления и уплаты акцизов
2. Практически аспекты акцизного налогообложения
2.1 Обзор российского законодательства и практики акцизного налогообложения в России
2.2 Виды акцизов и подакцизных товаров
2.3 Роль акцизов в федеральном бюджете
2.4 Планирование поступления акцизов
2.5 Характер акцизного налогообложения, реальные плательщики акцизов
Впервые в России акцизы были введены в 1992 году (Законом „Об акцизах“ от 06.12.1991 г. №1993-1) с началом новой налоговой реформы. В 1992 г. доля всех акцизов в доходах федерального бюджета составляла около 3%.
Вместе с налогом на добавленную стоимость (НДС) они заменили налог с оборота на отдельные виды товаров. При этом российские акцизы ориентировались не столько на международную практику и опыт акцизного налогообложения, сколько на предыдущую практику налога с оборота. Главными критериями для отнесения тех или иных групп товаров к подакцизным, были сравнительно высокие ставки налога с оборота в предыдущие годы.
Поэтому к числу подакцизных, помимо традиционных товаров, были отнесены: ковры и хрусталь, икра и рыбные деликатесы, шоколад и автомобильные шины, меховые изделия, одежда из натуральной кожи (ст.1 указанного Закона). Достаточно быстро такой подход показал свою нецелесообразность и в последующие годы список подакцизных товаров менялся только в сторону сокращения. С 1993 г. из перечня подакцизных товаров исключены икра, шоколад, изделия из фарфора, но введены акцизы на импортные товары. В 1994 г. введены акцизы на бензин, спирт этиловый, покрышки и камеры для шин к легковым автомобилям, ружья охотничьи, яхты и катера (кроме специального назначения).
В первые годы после введения акцизов ввиду высокого темпа роста цен было признано целесообразным применять исключительно адвалорные ставки. Поскольку налоговая составляющая в цене алкогольной продукции была и остается очень высокой, эти ставки должны были применяться к отпускной цене подакцизной продукции, включающей в себя акцизы. Так, согласно приложению №3 к Инструкции Государственной налоговой службы «О порядке исчисления и уплаты акцизов» от 9 декабря 1991 г. №2, отпускная цена на подакцизный товар должна была рассчитываться по следующей формуле (на примере спирта, ставка акциза по которому составляла 90%):
1. Оптовая цена, включающая издержки производства и прибыль, в рублях |
6000 |
2. Ставка акциза в процентах к отпускной цене |
90 |
3. Отпускная цена в рублях (стр. 1 х 100) / (100 - стр. 2) |
60000 |
4. Сумма акциза в рублях (стр. 3 - стр.1) или (стр. 3 х стр. 2): 100% |
54000 |
Несмотря на очевидное неудобство подобной методики расчета, она была выбрана из психологических соображений. Из приведенного примера видно, что, если бы ставка акциза исчислялась в процентах от оптовой цены, не включающей акциз, она составляла бы не 90%, а 900% (54000 Ч 100% / 6000). Очевидно, что такой закон не имел бы шансов на прохождение в парламенте. При реализованном же подходе утвержденные ставки не превосходили 70 - 90% при тех же абсолютных значениях акцизов.
Однако такое решение породило другие проблемы:
Во-первых, возник очевидный дисбаланс в акцизном налогообложении отечественной подакцизной продукции и аналогичной продукции, ввозимой в Россию из-за рубежа, поскольку при тех же налоговых ставках в отношении импортируемых товаров налоговая база определялась как их таможенная стоимость, не включающая акцизов (см. п.9 Приказа Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 30 января 1993 г. №49 «О применении налога на добавленную стоимость и акцизов при ввозе товаров в Российскую Федерацию и вывозе с ее территории»).
Даже при достаточно высоких таможенных пошлинах и более высокой стоимости производителя товары иностранного производства - главным образом алкогольные и табачные - в России получали лучшие конкурентные условия по сравнению с российскими. При утрате государственной монополии на эти товары и полной открытости российского рынка произошло резкое увеличение их поставок в Россию, что нанесло огромный ущерб российскому производству. Достаточно сказать, что легальное производство ликероводочных изделий в течение нескольких лет сократилось в 3-4 раза (по данным Госкомстата), что привело и к большим бюджетным потерям.
Конечно, такие катастрофические последствия обусловила не только акцизная политика. В значительно большей степени сказались такие факторы как:
- слабый таможенный контроль и возможность контрабандного ввоза в Россию подакцизных товаров в промышленных объемах;
- использование схемы фиктивного экспорта для освобождения от НДС и акцизов (в соответствии с п.2 ст.3 Закона об акцизах, Приказа Государственного Таможенного Комитета Российской Федерации от 30 января 1993 г. №49 при экспорте товаров непосредственно предприятиями - изготовителями такие товары освобождаются от уплаты НДС и акцизов, а при экспорте товаров другими предприятиями сумма уплаченных НДС и акцизов возвращается налоговыми органами по подтверждению таможенных органов);
- открытость границы с государствами СНГ, особенно в условиях проведения отдельными государствами СНГ протекционистской политики в отношении экспорта (в том числе в Россию) и отказа от ранее согласованных общих на территории СНГ правил косвенного налогообложения;
- слабый контроль над легальностью и качеством предлагаемой на рынке подакцизной продукции;
- наконец, предоставление в 1993 году Указом Президента РФ эксклюзивных налоговых льгот отдельным организациям, выразившееся в их полном освобождении от всех налогов, сборов и пошлин. В результате этого решения НФС, общественные организации инвалидов и даже русская православная церковь (а также многие другие структуры, получившие «крышу» от этих организаций) стали крупнейшими в России импортерами алкогольной продукции и сигарет. Эти льготы удалось отменить с огромным трудом, а потери федерального бюджета за счет неполученных при ввозе таможенных пошлин, НДС и акцизов составили несколько миллиардов долларов.
Во-вторых, в течение ряда лет отдельные государства СНГ не проводили согласованной политики в отношении акцизов. Разные государства СНГ в отношении одних и тех же товаров применяли не только существенно отличающиеся друг от друга ставки акцизов, но и использовали разные правила определения налоговой базы.
В-третьих, адвалорные ставки акцизов, с одной стороны, позволяли использовать весьма эффективные в условиях России способы ухода от налогообложения, и, с другой стороны, создавали дополнительные трудности для производителей подакцизной продукции в плане ее улучшения и совершенствования.
Федеральным законом от 7 марта 1996 г. N 23-ФЗ в Закон „Об акцизах“ были внесены значительные изменения. Законом было определено, что вводятся акцизы - косвенные налоги, включаемые в цену товара (продукции).
Акцизами облагались следующие группы товары (продукция): алкогольная продукция, табачные изделия, ювелирные изделия, нефть, включая стабилизированный газовый конденсат, бензин автомобильный, легковые автомобили, а также отдельные виды минерального сырья.
Многие из перечисленных проблем отпали при замене адвалорных ставок акцизов специфическими в начале 1997 года. В результате удалось перевести на единый режим налогообложение импорта и внутреннего производства аналогичных подакцизных товаров. Была ликвидирована возможность ухода от акцизного налогообложения при помощи трансфертного ценообразования.
У производителей появились дополнительные возможности для улучшения своей продукции, ее дизайна и продвижения ее на рынок. Теперь дополнительные расходы на подобные улучшения и рекламу не приводят автоматически к росту акцизов, хотя могут привести к увеличению себестоимости и отпускной цены товаров. Это позволяет производить более качественную и, соответственно, более дорогую продукцию при неизменных акцизах. Таким образом, доля акцизов в более качественной продукции снижается, что можно рассматривать как одно из проявлений налоговой политики, направленной на поощрение роста качества и потребительских свойств товаров.
Основательность государственной политики в акцизном налогообложении характеризуется таким примером. В ходе составления проекта бюджета-2000 при росте цен на 19% ставка акцизов на алкогольную продукцию была увеличена на 40% (до этого ставка не индексировалась 3 года). Столь резкое увеличение привело к снижению объемов легального производства на 9%, и намечавшийся фискальный эффект не был достигнут. Поступление акцизов в бюджеты всех уровней возросло только на 7 млрд. руб., а доходы теневого сектора экономики в этой сфере - на 18 млрд. руб., соответственно снизились доходы бюджета, и выросла смертность от отравлений.
Акциз по подакцизным товарам уплачивается по месту производства таких товаров, а по алкогольной продукции, кроме того, уплачивается по месту ее реализации с акцизных складов, за исключением реализации на акцизные склады других организаций. Акцизы не уплачиваются при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Этот порядок установлен для того, чтобы не допустить лжеэкспорта.
1.3 Объекты обложения акцизами
В соответствии с федеральным законом 06.12.91 №1993-1 «Об акцизах» в РФ акцизами облагаются следующие товары:
- спирт этиловый из всех видов сырья;
- спиртосодержащая продукция (за исключением денатурированной);
- алкогольная продукция;
- пиво;
- табачные изделия;
- ювелирные изделия;
- нефть, включая стабилизированный газоконденсат;
- бензин автомобильный;
- легковые автомобили
- отдельные виды минерального сырья, в соответствие с перечнем, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.07.97 №808 «О видах минерального сырья, подлежащего обложению акцизами»
При этом не подлежат обложению акцизами:
- коньячный спирт, спирт - сырец и виноматериалы, производимые по государственным стандартам и техническим условиям, утвержденным уполномоченным федеральным органом исполнительной власти на предприятиях, прошедших государственную регистрацию согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 23 июля 1996 г. N 874 "О введении государственной регистрации этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной, алкогольсодержащей пищевой продукции и другой спиртосодержащей продукции";
- денатурированная спиртосодержащей продукция (денатурированный спиртосодержащая продукция, которая содержит денатурирующие добавки, не исключающие возможность использования ее для производства алкогольной и пищевой продукции, и изготовленная не в соответствии с установленной федеральным органом исполнительной власти нормативной документацией, облагается акцизами в общеустановленном порядке);
- спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, зарегистрированные уполномоченным федеральным органом исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также средства, изготавливаемые аптечными учреждениями по индивидуальным рецептам, включая гомеопатические препараты;
- спиртосодержащие препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе;
- парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию;
- спиртосодержащие отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежащие дальнейшей переработке, прошедшие государственную регистрацию (спиртосодержащие отходы, не подлежащие дальнейшей переработке, облагаются акцизами в общеустановленном порядке);
- ювелирные изделия (за исключением обручальных колец), являющиеся предметами культа и религиозного назначения, предназначенные для использования в храмах, при священнодействии и (или) богослужении;
- подакцизные товары, являющиеся продуктами переработки подакцизных видов минерального сырья, предусмотренные соглашениями о разделе продукции, если такие товары являются в соответствии с условиями указанных соглашений собственностью инвесторов.
Налогоплательщики, производящие как облагаемые, так и не облагаемые акцизами товары, должны обеспечивать раздельный учет затрат по производству и реализации, а также объемов реализации (в натуральном выражении) облагаемых и не облагаемых акцизами товаров.
1.4 Плательщики акцизов
Плательщиками акцизов являются:
- по подакцизным товарам, производимым на территории Российской Федерации - производящие и реализующие их предприятия, учреждения и организации, являющиеся в соответствии с законодательством Российской Федерации юридическими лицами, их филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, иностранные юридические лица, международные организации, филиалы и другие обособленные подразделения иностранных юридических лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации, иностранные организации, не имеющие статуса юридического лица, и простые товарищества, а также индивидуальные предприниматели;
- по подакцизным товарам, производимым за пределами территории Российской Федерации из давальческого сырья, принадлежащего организациям, подлежащим регистрации в качестве налогоплательщиков в Российской Федерации, - организации - собственники давальческого сырья;
- организации, осуществляющие первичную реализацию конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров и подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства;
- организации, осуществляющие первичную реализацию подакцизных товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации без таможенного оформления (при наличии соглашений о едином таможенном пространстве с другими государствами), или использующие эти товары при производстве неподакцизных товаров.
Объект обложения подакцизных товаров является:
Для подакцизных товаров, на которые установлены адвалорные ставки акцизов. |
По подакцизным товарам, на которые установлены твердые (специфические) ставки акцизов. |
|||
По товарам, производимым на территории РФ: |
||||
Для организаций, производящих и реализующих подакцизные товары (за исключением подакцизных товаров из давальческого сырья, а также для организаций, использующих произведенные подакцизные товары для производства товаров, не облагаемых акцизами). |
Стоимость подакцизных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета акциза. |
Объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении |
||
Для организаций, производящих подакцизные товары из давальческого сырья; для организаций, осуществляющих первичную реализацию конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров и подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства, а также товаров, которые ввезены на территорию Российской Федерации без таможенного оформления. |
Стоимость этих товаров, определяемая исходя из применяемых в данной организации максимальных отпускных цен без учета акциза на аналогичные товары собственного производства на момент передачи подакцизных товаров, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен без учета акциза, сложившихся в данном регионе на аналогичные товары в предыдущем отчетном периоде |
|||
По товарам, которые производятся за пределами РФ из давальческого сырья, принадлежащего организациям, подлежащим регистрации в качестве налогоплательщиков в РФ. |
Стоимость реализуемых подакцизных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета акциза. |
|||
По товарам, ввозимым на таможенную территорию РФ. |
Таможенная стоимость, увеличенная на сумму таможенной пошлины и таможенных сборов. |
Объем ввозимых на территорию Российской Федерации подакцизных товаров в натуральном выражении. |
||
При натуральной оплате труда подакцизными товарами собственного производства, при обмене с участием этих подакцизных товаров, при их передаче безвозмездно или по ценам ниже рыночных |
Стоимость подакцизных товаров, определяемая исходя из максимальных отпускных цен без учета акциза на аналогичные товары собственного производства на момент передачи готовых товаров, а при их отсутствии – исходя из рыночных цен без учета акциза, сложившихся в данном регионе на аналогичные товары в предыдущем отчетном периоде. |
Объем переданных подакцизных товаров в натуральном выражении. |