Файл: Общие принципы и правила формирования отчетности (Сущность, значение, состав бухгалтерской (финансовой) отчетности).pdf

Однако умение читать отчетность, знание методов и методик анализа позволяют достаточно полно и объективно оценить многие направления финансового состояния организации, увидеть причины их изменения, сделать прогноз на перспективу и принять соответствующие управленческие решения [22 c 124].

Бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, приложения и пояснения к ним являются результатом учетного процесса фактов хозяйственной жизни экономического субъекта. На их основе можно судить о выполнении обязательств перед акционерами, инвесторами, покупателями, а также о возможных финансовых затруднениях, которые способны привести к кризисному финансовому состоянию организации. Среди ученых-экономистов давно идет дискуссия о том, что важнее: бухгалтерский баланс или отчет о финансовых результатах. Профессор Я.В. Соколов отмечал, что «баланс - это альфа и омега бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет начинается с баланса и заканчивается им.

Все остальные формы финансовой отчетности, включая отчет о финансовых результатах, только уточняют статьи баланса»[11 c. 137]. Э.А. Маркарьян, Г.П. Герасименко и С.Э. Маркарьян в работе «Экономический анализ хозяйственной деятельности» определяют, что бухгалтерский баланс служит основным источником информационного обеспечения анализа финансового состояния предприятия. Баланс отражает финансовое состояние на момент его составления [35 c 293].

Анализ финансового состояния организаций начинается с анализа содержания и структуры бухгалтерского баланса. В активной части баланса в денежной оценке сгруппированы активы организации по их составу (внеоборотные и оборотные активы), а в пассиве - по источникам их образования (капитал и резервы, долгосрочные и краткосрочные обязательства). На основании данных бухгалтерского баланса проводят его горизонтальный и вертикальный анализ, составляют сравнительный аналитический баланс, оценивают имущественное положение, абсолютные и относительные показатели финансовой устойчивости, ликвидности и платежеспособности, осуществляют расчет и анализ чистых активов. Кроме того, с помощью данных бухгалтерского баланса рассчитывают показатели деловой активности, рентабельности и др. Отчет о финансовых результатах служит основным источником информации о доходах, расходах и финансовых результатах организации в динамике за два периода. В данной форме выделяются: - доходы и расходы по обычным видам деятельности; - прочие доходы и расходы; - прибыль (убыток) до налогообложения; - чистая прибыль (убыток).

Справочно в отчете представляется информация о результатах от переоценки внеоборотных активов и прочих операциях, которые не включаются в чистую прибыль (убыток) периода. В справочном разделе отчета рассчитывается совокупный финансовый результат периода и указываются данные о базовой прибыли (убытке) на акцию и разводненной прибыли (убытке) на акцию, которые могут быть интересны собственникам и инвесторам экономического субъекта.

Данные отчета о финансовых результатах широко используются в анализе финансовых результатов и затрат, безубыточности, рентабельности и эффективности деятельности. В отчете об изменениях капитала приводятся сведения об увеличении и уменьшении капитала за предыдущий и отчетный годы по его видам. В этой форме отражается значение одного из важнейших показателей финансового состояния - чистых активов. Отчет об изменениях капитала позволяет оценить в динамике структуру собственного капитала, рассчитать и проанализировать коэффициент устойчивости экономического роста, сопоставить значения чистой прибыли и дивидендов, а также выявить причины изменения капитала за счет дополнительного выпуска акций, изменения их номинальной стоимости, реорганизации юридического лица. В отчете о движении денежных средств информация о поступлении и расходовании денежных средств организации представляется в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Анализ на основе отчета о движении денежных средств позволяет изучить объем, состав, динамику и структуру денежных потоков организации, осуществить расчет результативного чистого денежного потока на основе прямого и косвенного методов расчета. Правила заполнения этого отчета содержатся в Положении по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), принятого с целью гармонизации РСБУ и МСФО [6]. В бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах и приложениях к ним содержатся общие данные, иллюстрирующие итоги деятельности экономического субъекта за определенный период. Но для полного анализа финансового состояния организации необходима дополнительная информация, которая может быть включена в пояснения к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Содержание пояснений экономические субъекты определяют самостоятельно. При этом удобно воспользоваться формами для составления пояснений, приведенными в Приложении № 3к Приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н [4]. Для отражения количественных данных удобнее использовать табличную форму пояснений. Причем основные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности содержат колонку, которая связывает информацию, отраженную в бухгалтерском балансе и в отчете о финансовых результатах, с пояснениями. Все пояснения должны быть пронумерованы. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, рекомендованные Минфином России, могут содержать следующую дополнительную информацию для анализа: 1) о нематериальных активах (НМА) и расходах на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР). В этом пояснении показывается информация обо всех НМА организации по видам, о НМА, созданных самой организацией, о полностью погашенной их стоимости, а также о результатах НИОКР по объектам, о незаконченных и неоформленных НИОКР и о незаконченных операциях по приобретению НМА по объектам. При этом сведения о НМА, о результатах НИОКР, а также о незаконченных и неоформленных НИОКР и о незаконченных операциях по приобретению НМА показываются за отчетный и предыдущий годы. НМА, созданные самой организацией, а также НМА с полностью погашенной стоимостью отражаются по состоянию на отчетную дату отчетного периода, на 31.12 предыдущего года и на 31.12 года, предшествующего предыдущему; 2) об основных средствах (ОС). В данном пояснении показывается информация обо всех ОС организации по группам, о незавершенных капитальных вложениях, об изменении стоимости имущества в результате достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, а также об ином использовании ОС (о переданных, полученных в аренду, переведенных на консервацию, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации и других). Причем сведения об ОС, о незавершенных капитальных вложениях, об изменении стоимости имущества в результате достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации показываются за отчетный и предыдущий годы, сведения об ином использовании ОС - на отчетную дату отчетного периода, на 31.12 предыдущего года и 31.12 года, предшествующего предыдущему; 3) о финансовых вложениях, которые отражаются за отчетный и предыдущий годы в разрезе долгосрочных и краткосрочных вложений организации (по группам, видам). В пояснении указываются сведения о финансовых вложениях, находящихся в залоге, переданных третьим лицам (кроме продажи) и др.; 4) о запасах по видам (группам) за отчетный и предыдущий годы, а также о запасах в залоге (по группам/видам) по состоянию на отчетную дату отчетного периода, на 31.12 предыдущего года и на 31.12 года, предшествующего предыдущему; 5) о дебиторской и кредиторской задолженности. В пояснениях рекомендуется дать развернутую информацию о дебиторской и кредиторской задолженности. Данные объекты тесно взаимосвязаны и нередко одновременно участвуют в анализе (например, платежеспособности или оборачиваемости). В бухгалтерском балансе и дебиторская, и кредиторская задолженность отражается как краткосрочная. Но оба вида задолженности могут быть долгосрочными. Тогда долгосрочную дебиторскую задолженность следует показывать в составе внеоборотных активов, а кредиторскую задолженность - в составе долгосрочных обязательств. В рекомендованных таблицах пояснений этот факт учтен, и оба вида задолженности предписано раскрывать исходя из степени их срочности. Сведения о просроченной дебиторской задолженности представляются отдельно в разрезе ее видов по состоянию на каждую отчетную дату (на конец отчетного года, предыдущего года и года, предшествовавшего предыдущему). Причем отдельно раскрываются сумма, учтенная по условиям договора, и балансовая стоимость (за вычетом резерва по сомнительным долгам). Аналогичным образом расшифровывается и кредиторская задолженность; 6) о затратах на производство. В указанном пояснении отражаются сведения о затратах на производство за отчетный и предыдущий годы, а именно: о материальных затратах организации, о расходах на оплату труда, об отчислениях на социальные нужды, об амортизации и о прочих затратах. Кроме перечисленных элементов в пояснении приводятся данные об изменении остатков незавершенного производства, готовой продукции и других за отчетный и предыдущий годы; 7) об оценочных обязательствах. В пояснении «Оценочные обязательства» показывается информация по каждому признанному организацией оценочному обязательству, и указываются сведения об остатках каждого оценочного обязательства на начало года и конец отчетного периода, признании, погашении и списании его за отчетный год; 8) об обеспечении обязательств. В данном пояснении приводятся данные о наличии и движении полученных и выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств. При этом указанные гарантии показываются по видам: на отчетную дату отчетного периода, на 31.12 предыдущего года и 31.12 года, предшествующего предыдущему; 9) о государственной помощи. Это пояснение предназначено для отражения за отчетный и предыдущий годы информации о государственной помощи в виде бюджетных средств и кредитов, полученных коммерческой организацией. При этом бюджетные средства показываются обособленно в отношении средств, полученных на текущие расходы, и средств, полученных на вложения во внеоборотные активы.

При сокращении информативности основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности возрастает значимость информации, приводимой в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Она способствует полному и качественному определению показателей финансового состояния организации, проведению анализа полученных данных и возможности прогнозирования развития анализируемого предприятия. Кроме вышеперечисленных данных, необходимых для раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов, Минфин России в Информации № ПЗ9/2012 «О раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности» сообщил, что организации должны раскрывать в отчетных формах информацию о различных рисках, которым она подвержена в процессе хозяйственной деятельности. Риски способны существенно влиять на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации [2].

По мнению специалистов финансового ведомства, большинство рисков хозяйственной деятельности организации с большой вероятностью имеют финансовые последствия и, следовательно, оказывают влияние на подготавливаемую организацией бухгалтерскую отчетность. Раскрытие информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о рисках хозяйственной деятельности организации должно способствовать формированию полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности. Минфин России считает целесообразным при раскрытии информации о рисках хозяйственной деятельности организации учитывать требования МСФО, в частности Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации», который введен в действие приказом Минфина России от от 28.12.2015 N 217н [1]. Минфин России предлагает следующие квалификационные группы рисков хозяйственной деятельности: финансовые; правовые; страновые и региональные; репутационные и др. В соответствии с требованиями российского и международного законодательства раскрываемая информация о рисках в бухгалтерской (финансовой) отчетности должна быть качественной и количественной. Раскрытие качественной информации в контексте раскрытия количественной информации позволяет пользователям соединить соответствующие раскрытия и, таким образом, сформировать общее представление о характере и размере рисков. Взаимодействие между количественным и качественным раскрытием информации способствует такому раскрытию информации, которое позволит пользователям лучше оценить риски предприятия (п. 32А МСФО (IFRS) 7) [1].

Также должна раскрываться информация о положении дебитора - его дееспособности (для заемщиков - физических лиц), правоспособности, деловой репутации, наличии или отсутствии полученного обеспечения, финансовом состоянии дебитора на отчетную дату, его способности получать доходы в будущем, возможностях привлечения дополнительного финансирования, о суммах выданных поручительств (с учетом финансового положения лица, за которое поручилась организация, вероятности неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обеспеченного поручительством организации обязательства). Относительно риска ликвидности в Информации Минфина России сказано, что последний «...связан с возможностями организации своевременно и в полном объеме погасить имеющиеся на отчетную дату финансовые обязательства: кредиторскую задолженность поставщикам и подрядчикам, задолженность заимодавцам по полученным кредитам и займам (в том числе в форме облигаций, векселей) и др. Финансовые обязательства анализируются по срокам погашения относительно отчетной даты в соответствии с условиями получения (заключенными договорами, условиями размещения облигаций, условиями выпуска векселей). Например, могут выделяться следующие временные интервалы: не более 1 мес.; от 1 до 3 мес.; от 3 мес. до 1 года; от 1 до 3 лет; свыше 3 лет. При этом, если у контрагента имеется право выбора срока оплаты, обязательство включается во временной интервал исходя из наиболее ранней даты, на которую у организации может быть истребован платеж. Например, финансовое обязательство, которое организация должна погасить по первому требованию, включается в самый ранний временной интервал. Приводится информация о приведенной стоимости финансовых обязательств, об их справедливой стоимости, если она отличается от приведенной стоимости и практически определима, на отчетную дату. Раскрывается информация о выданных обеспечениях, какихлибо имеющихся ограничениях по использованию в запланированных целях неоплаченных активов. В случае если существует риск начала процедуры банкротства или ликвидации организации, то он раскрывается в данной группе рисков». Дополнительные показатели и пояснения о рисках могут быть оформлены в виде отдельного раздела пояснений к основным формам бухгалтерской (финансовой) отчетности либо путем включения их в пояснения к соответствующим показателям бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. При формировании отдельного отчета о рисках хозяйственная организация может привести в бухгалтерской (финансовой) отчетности ссылку на созданный отчет о рисках при условии его доступности для ознакомления всем пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности наравне с основными формами. В составе бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с Федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» нет аудиторского заключения [8].

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» позволяет избежать ситуации, когда часть бухгалтерской (финансовой) отчетности одновременно является документом, подтверждающим ее достоверность [8].

Однако тот факт, что аудиторское заключение теперь не входит в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности, не отменяет ни обязательности проведения аудита для определенных законодательством организаций, ни их обязанности публиковать аудиторское заключение вместе с бухгалтерской (финансовой) отчетностью, если такое действие является обязательным, а также представление его в органы статистики.

Как полагает автор, наличие в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности аудиторского заключения даст пользователям дополнительную информацию для осуществления анализа и убеждение в достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Подводя итог вышесказанному, следует отметить, что в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах и приложениях к ним содержатся лишь общие данные, иллюстрирующие итоги деятельности экономического субъекта. По мнению автора, целесообразно подчеркнуть, что при сокращении информативности основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности возрастает значимость детализированных данных, приводимых в пояснениях к ним. Пояснения должны быть доступны для всех заинтересованных пользователей наравне с основной бухгалтерской (финансовой) отчетностью. Именно такое раскрытие информации, отраженное с учетом требований современного законодательства, в бухгалтерской (финансовой) отчетности можно определить как способ повышения аналитических возможностей бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческой организации с целью всесторонней оценки финансового состояния коммерческой организации. Детализированное представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о деятельности предприятия может дать возможность заинтересованным пользователям определить реальное финансовое состояние организации, оценить риски хозяйственной деятельности, которым она подвержена, для принятия решений о перспективном сотрудничестве с экономическим субъектом.