Файл: Планирование налога на прибыль (Концепции разграничения налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налога).pdf

Эта концепция используется во многих развитых странах, включая Канаду, Австралию, Ирландию, Францию, Нидерланды.^[3]

Россию на сегодняшний день невозможно конкретно отнести к числу стран, которые исповедуют один из вышеназванных подходов.

Отказ от эксплуатации концепции злоупотребления правом в нашем законодательстве не сильно затронет фискальные интересы, учитывая и тот факт, что на сегодняшний день в Российской Федерации существует целый ряд запретов и презумпций, которые направлены на перекрытие определённых каналов уклонения от налогообложения. К ним можно отнести, в частности: ст.40 НК РФ, которая позволяет налоговым органам использовать для целей налогообложения цены, отличные, указанных сторонами сделки; ст.50 НК РФ, которая предусматривает возможность возложения налоговой обязанности на лицо, которое выделяется из состава налогоплательщика, если установлено, что реорганизация реализована с целью сокращения налога; ст.252 НК РФ, согласно которой налоговую базу по налогу на прибыль организаций минимизируют лишь те, которые обоснованы и документально подтверждены затраты при условии, что они направлены на извлечение дохода; целый ряд ограничений совершения к вычету по налогу на прибыль всех по отдельности расходов налогоплательщика.

1.2 Основные моменты усовершенствования налога на прибыль

Усовершенствование отдельных налогов предполагает к рассмотрению разных элементов налога: объекта налогообложения, налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления и срока уплаты соответствующего налога. Наибольшее внимание на стадии оптимизации налогов также уделяется пользованию льгот и освобождение от налогов и от исполнения обязанностей по исчислению и уплате налогов (допустим, пользованием налоговым кредитом, инвестиционным кредитом, рассрочкой).

Плательщиками налога на прибыль являются организации, осуществляющие в России предпринимательскую деятельность и имеющие объект налогообложения – прибыль. При этом плательщиком налога признаются российские организации, а также иностранные организации, как осуществляющие свою деятельность в нашей стране через постоянные представительства, так и не осуществляющие в России такую деятельность, но получающие доходы от источников в Российской Федерации.^[4]

---

Для обеспечения полной и своевременной уплаты налога важно установить, что же заключается в объектном налогообложении.

Объектом способна быть прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для определения прибыли российских организаций из полученных ими доходов необходимо вычесть расходы, связанные с получением этих доходов. При этом следует отметить, что к вычету из доходов принимаются не любые, а только необходимые, обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком в указанных выше целях. При этом под обоснованными затратами в соответствии с российским налоговым законодательством понимается экономически оправданные расходы, оценка которых выражена в денежной форме и которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.^[5]

Документальное подтверждение затрат должно быть обеспечено документами, оформленными в соответствии с российским законодательством.

Необходимо также иметь в виду, что указанные затраты могут приниматься к вычету из доходов в тех налоговых или отчетных периодах, в которых они осуществлены налогоплательщиком в соответствии с проводимой им учетной политикой.

Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России через постоянные представительства, прибыль определяется как полученный через эти представительства доход, уменьшенный на величину произведенных ими расходов.

Объектом налогообложения для российских предприятий может быть прибыль, которая была получена в налоговом периоде от источников как в РФ, так и за ее пределами, а для иностранных организации – только от источников в РФ.

Прибыль представляет собой достаточно сложную структуру, которая включает в себя сумму доходов от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, также внереализационных доходов, уменьшенных на сумму расходов, которые связаны с производством и реализацией, и на сумму внереализационных расходов.^[6]

К доходам в целях налогообложения можно отнести те доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, то есть доходы от реализации, а также внереализационные доходы.

Непосредственно, при определении указанных доходов из них должны быть исключены суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю или приобретателю товаров, работ, услуг или имущественных прав.

Доходы, которые выражены в иностранной валюте, должны быть учтены налогоплательщиком в совокупности с доходами, которые выражены в рублях. Вдобавок доходы в иностранной валюте пересчитываются на рубли по официальному курсу Банка России на дату признания соответствующего дохода.

---

Доход от реализации для целей налогообложения представляет собой выручку от реализации товаров, работ и услуг собственного и приобретенного производства, и выручку от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации здесь можно определить исходя из всех поступлений, которые выражены в денежной или натуральной форме, и тех, что связаны с расчетами за реализацию товаров, работ, услуг и имущественного права.

Непосредственно, все остальные полученные налогоплательщиком доходы, которые не связаны с поступлением приемов от реализации, можно считать внереализационными доходами.

К внереализационным доходам налогоплательщика можно отности доходы от долевого участия в других организациях, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда штрафов, пеней, а также других санкций за нарушение договорных обязательств, и суммы возмещения убытков или ущерба, доходы от сдачи в аренду.

Усовершенствование налога на прибыль способно стать важным способом для принятия управленческих решений, ибо этот сказывается именно влиянием на финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта соответственно из принятой стратегии развития.

Планирование налога на прибыль производится при международном налоговом планировании, при разработке учетной политики организации, а также при заключении различных договоров. В рамках международного налогового планирования отметим, что более глобальный характер имеют общие соглашения об устранении двойного налогообложения доходов и имущества, состоящие, обычно, из трех частей: в первой части можно установить сферу действия соглашения, в следующей возможно определить налоговые режимы, а в третей – можно рассмотреть методы и порядок выполнения соглашений. Упорядочение налоговых отношений между разными странами производится при заключении двухсторонних налоговых соглашений.

Те соглашения, которыми располагает наша страна во избежание двойного налогообложения сгруппированы по типу рассматриваемых в них вопросов на следующие виды:

• по строительно–монтажным работам;
• по дивидендам, выплачиваемым иностранному лицу российским лицом;
• по процентам, выплачиваемым иностранному лицу российским лицом;
• по международным перевозкам;
• выплаты вознаграждений иностранным гражданам за работу по найму;
• выплата вознаграждений за работу по найму на строительных и строительно-монтажных площадках.

---

Акцентирую внимание на том, что в Российской Федерации существует несколько способы по использованию этих договоров:

1) предварительное освобождение от налогообложения неактивных доходов иностранных юридических лиц из источников в РФ;

2) возврат налогов на доходы иностранных юридических лиц из источников в РФ. Использование соглашений во избежание двойного налогообложения дает возможность предприятиям получать реальную экономию в случае в том случае, если ставка в иной стране существенно меньше, чем в нашей^[7]

На сегодняшний день законодательно закреплена необходимость учитывать налоговые аспекты при составлении приказа по учетной политике. В соответствии с главой 25 НК Российской Федерации предприятие может в своей учетной политике определить моменты, указанные ниже:

• метод определения доходов и расходов (ст. 271, 273 НК РФ);
• порядок уплаты налога на прибыль и авансовых платежей по обособленным подразделениям организации (п.2 ст.288 НК РФ);
• налоговый учет амортизируемого имущества (ст.259 НК РФ);
• порядок формирования резервов по сомнительным долгам (ст.266 НК РФ);
• порядок формирования резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию (ст.267 НК РФ);
• порядок уплаты налога на прибыль (ст. 286 НК РФ).^[8]

Допустим, для целей налогообложения прибыли амортизацию могут начислять одним из методов, которые предусмотрены ст. 259 гл.25 НК РФ – линейным или нелинейным. Помимо этого, для целей налогообложения возможно применение ускоренной амортизации, которая регламентируется Постановлением Правительства РФ от 09.08.94 №967 «Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов». Для целей бухгалтерского учета предприятия, которое использует ускоренную амортизацию, может быть применено одно из четырех способов амортизации, которые предусмотрены в п. 4.2 ПБУ №6/97. На случай, если амортизационные отчисления, которые исчислены используемым в организации способом, покажутся больше суммы отчислений, которая была исчислена при ускоренной амортизации, будет произведена корректировка прибыли в общеустановленном порядке.^[9]

Непосредственно, настоящее планирование хозяйствующего субъекта располагает к разработке наравне с учетной политикой и договорную политику, под которой подразумевается использование тех возможностей выбора типа договора, партнера сделки, условий хозяйственных договоров, которые помогают с двигаться к намеченной цели для достижения желаемого финансового результата или определенной структуры активов предприятия. К главным инструментам договорной политики можно отнести:

---

• выбор контрагента;
• выбор вида договора;
• определение отдельных условий договора.

В рамках договора дарения в соответствии с п.2 ст. 248 НК РФ для целей налогообложения имущество, работы, услуги или имущественные права считаются полученными безвозмездно в том случае, если приобретение данного имущества (работ, услуг) или имущественных прав никоем образом не связано с появлением у получателя обязанности передаывть имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать услуги).

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав для целей исчисления налога на прибыль признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п.8 ст.250 НК РФ).

Здесь нужно отметить, что оценка доходов производится благодаря рыночным ценам, которые были определены с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости – по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) – по другому имуществу. Информацию о ценах необходимо подтверждать налогоплательщикам – получателям имущества документально или путем проведения независимой оценки.

В ст.251 НК РФ предвидены доходы, которые были получены в результате передачи имущества на безвозмездной основе, не упитывающейся при определении налоговой базы по налогу на прибыль предприятия. Рассмотрим доходы, которые не облагаются налогом на прибыль предприятия (п.1 ст.251 НК РФ в редакции Закона РФ от 29.05.2002 №57/ФЗ):

• приемы, которые были получены в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия ) РФ» (пп.6);
• имущество, которое было получено бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (пп.8);
• имущество, которое было получено российской организацией безвозмездно (пп.11):

1)  от предприятия, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей предприятию;

2)   от предприятия, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей предприятию;

3)   от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада этого физического лица. Вдобавок полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в тех случаях, когда в течение 1 года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;

---