Файл: Система налогового учета в Российской Федерации.pdf

Введение

В настоящее время учетная политика является одним из главных элементов документооборота любой организации. При грамотном подходе к ведению учетной политики можно добиться весьма существенного повышения эффективности предпринимательской деятельности, оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации.

Учетная политика является объектом повышенного внимания налоговых органов при налоговых проверках. Снижение требовательности к оформлению учетной политики и исполнению ее отдельных элементов может повлечь существенные финансовые санкции.

И все-таки основным адресатом учетной политики являются те заинтересованные пользователи бухгалтерской информации, от которых зависит принятие управленческих решений, непосредственно направленных на повышение эффективности производства или торговли: руководители организаций, советы директоров, общие собрания акционеров, деловые партнеры и т.п.

В связи с этим возникает настоятельная необходимость квалифицированного разъяснения отдельных положений или требований документов системы законодательного и нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности. С учетом того что налоговое и бухгалтерское законодательство является одним из наиболее динамично меняющихся отраслей права, возникает необходимость своевременного учета вносимых изменений, корректировки учетных процедур и уточнения элементов учетной политики.

Этим и обусловлена актуальность выбранной темы.

В данной работе подробно рассмотрены все вопросы формирования и раскрытия учетной политики – как для целей бухгалтерского учета так и для целей налогообложения. Рассмотрены различные подходы к отработке каждого элемента учетной политики - в зависимости от способов ведения учета, в соответствии с классификацией объектов бухгалтерского учета, согласно потребностям отчетности. В работе рассмотрены и проанализированы изменения налогового законодательства, изучены и прокомментированы разъяснения финансовых и налоговых органов по вопросам, которые должны отражаться в учетной политике организации.

1. Понятие налогового учета

Налоговый кодекс Российской Федерации определяет налоговый учет как систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным указанным кодексом.^[1]

---

Основными задачами налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в порядке, установленном главой 25 НК РФ, а так же обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.

Учет организуется таким образом, чтобы обеспечить непрерывное отражение в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности, которые в соответствии с установленным налоговым Кодексом порядком влекут за собой или могут повлечь изменение размера налоговой базы.

Порядок документооборота и последовательность выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также формы представления данных на бумажных носителях определяются налогоплательщиком самостоятельно.

Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета.^[2]

Основным нормативным актом, регулирующим правила формирования и раскрытия учетной политики организации для целей бухгалтерского учета, в настоящее время является ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации".

Из пункта 1 ПБУ 1/2008 следует, что процесс составления учетной политики как внутреннего документа организации состоит из двух этапов - формирование (выбор и обоснование) и раскрытие (придание гласности) учетной политики.

Первый этап обязателен для всех организаций, имеющих статус юридического лица. Исключение сделано только для кредитных организаций (в силу специфики осуществления ими предпринимательской деятельности) и для филиалов и представительств иностранных организаций, находящихся на территории Российской Федерации (которые могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, при условии, что эти правила не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности).

Раскрывать учетную политику обязаны только организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе. К числу таких организаций относятся, например, открытые акционерные общества, публичность отчетности которых установлена законодательно.

---

Учетная политика организации - это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета:

- первичного наблюдения;

- стоимостного измерения;

- текущей группировки;

- итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.^[3]

К способам ведения бухгалтерского учета в соответствии с п. 2 ПБУ 1/2008 относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Согласно п. 8 ПБУ 1/2008 принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации. По нашему мнению, так как вид организационно-распорядительного документа жестко не определен, наиболее целесообразным представляется оформление принятия учетной политики приказом руководителя организации, в котором должны быть изложены ее основные элементы, а те элементы, которые требуют подробной разработки и занимают сравнительно большой объем, следует помещать в приложения к данному приказу. В число таких приложений могут входить:

- формы первичной учетной документации, не предусмотренные альбомами форм;

- структура и состав структурного подразделения организации, занимающегося бухгалтерским учетом и отчетностью, а также основные функции, выполняемые этим подразделением;

- график документооборота и т.п.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа (п. 9 ПБУ 1/2008). Это значит, что приказ (или распоряжение), утверждающий принятие учетной политики, должен быть подписан руководителем организации не позднее 31 декабря года, предшествующего тому, в котором данная учетная политика будет применяться.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим пунктом до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации) (п. 9 ПБУ 1/2008).^[4]

---

При формировании учетной политики для филиалов, представительств и иных подразделений организации (включая выделенные на отдельный баланс) следует руководствоваться нормой ПБУ 1/2008, в соответствии с которой способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их места нахождения. Неизменность данной позиции подтверждена, в частности, в письме Минфина России от 10.08.2010 N 07-02-06/119.

Однако, данное требование не распространяется на случаи формирования учетной политики дочерними и зависимыми обществами.

Иначе говоря, в первом случае речь идет о структурных подразделениях одного юридического лица, а во втором - о разных юридических лицах.

При формировании учетной политики организациями, имеющими филиалы и представительства, следует учитывать вероятные налоговые последствия выбора способа ведения бухгалтерского учета или схемы отражения отдельных хозяйственных операций.^[5]

В частности, документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета не запрещено учитывать объекты основных средств на балансе головной организации, а не по месту ее обособленного подразделения.

При этом следует учитывать, что при определении задолженности по налогу на имущество местонахождение объектов основных средств имеет существенное значение. В соответствии с п. 2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Доля прибыли определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества.

В письме от 13.11.2010 N 03-03-06/2/193 Минфин России по данному поводу разъясняет следующее: поскольку приобретенное организацией недвижимое имущество находится по месту регистрации обособленного подразделения, которое расположено в другом субъекте Российской Федерации, остаточная стоимость такого имущества должна учитываться в остаточной стоимости основных средств данного обособленного подразделения, которая необходима для определения удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества.

---

Таким образом, при формировании учетной политики в части организации и ведения учета объектов основных средств, по нашему мнению, целесообразно предусмотреть возможность обобщения и детализации информации о месте учета объектов и о месте их нахождения, а также определить схему документооборота, позволяющую обеспечить заинтересованных пользователей информацией об остаточной стоимости таких объектов.^[6]

2. Формирование и система учетной политики

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации и утверждается руководителем организации. При формировании учетной политики утверждаются:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- методы оценки активов и обязательств;

- правила оценки статей бухгалтерской отчетности;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.^[7]

Изначальный подход к организации налогового учета в России был связан с отраслевой направленностью. Такой вывод подтверждают первые варианты формы налоговой декларации по налогу на прибыль, которые были разработаны таким образом, чтобы, сопоставив данные деклараций по одной отрасли, можно было бы практически сразу выявить "проблемные" предприятия, уже камерально выяснив отклонения в доходах или расходах (при прочих равных условиях) конкретного предприятия от аналогичных среднеотраслевых показателей.^[8]

Несмотря на то, что налоговая декларация по налогу на прибыль, принятая в 2002 г., была изменена, положения Налогового кодекса РФ в отношении принципов построения системы налогового учета остались прежними. Налоговый учет предполагает собственный, отраслевой подход к методологии налогового учета, так как: грамотный и эффективный учетный цикл можно сформировать и обосновать лишь в соответствии с технологией производства продукции (работ, услуг), при этом он может быть построен как независимо от принципов построения на предприятии бухгалтерского учета, если есть возможность оптимизировать налоговые платежи по времени, так и параллельно;

---