Файл: «Основны этапы формирования налогового учета в России».pdf

ВВЕДЕНИЕ

Переход экономики на рыночные условия хозяйствования коренным образом усилил требования, предъявляемые к специалистам в области бухгалтерского учета. Наряду с традиционными учетными функциями работники бухгалтерских служб в настоящее время занимаются налоговыми расчетами, которые предопределяют наличие  широкого спектра экономических и правовых знаний. В связи с этими, учитывая современные требования, организация налогового учета на предприятии является очень актуальной.

Целью данной работы является изучение целей и задач налогового учета на предприятии.

Реализация поставленной цели требует решения следующих задач:

- определить место налогового учета в системе хозяйственного учета;

- изучить сущность налогового учета, его предмет и метод;

- рассмотреть документацию и отчетность в налоговом учете;

- дать характеристику системы налогового учета РФ.

В процессе работы используются различные методы экономических исследований: статистико-аналитический, экономико-математический, расчетно-конструктивный.

Данным вопросам в последнее время уделяется много внимания в экономической литературе, в первую очередь, в серьезных экономических изданиях – таких, как журналы «Вопросы экономики», «Российский экономический журнал», «Экономист», «Главбух».

Постановка и последовательное решение данных задач определяет структуру работы. Рассмотрению каждой из них посвящен отдельный раздел работы.

1. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ: СУЩНОСТЬ, ПРЕДМЕТ, МЕТОД

1.1. Место налогового учета в системе хозяйственного учета

В условиях усиления роли налогов в формировании доходов государственного бюджета и регулировании темпов развития экономики страны и конкретного предприятия появляются предпосылки выделения из бухгалтерского учета самостоятельной управленческой функции - налогового учета. Однако как  в практическом,   так и в теоретическом аспектах данная проблема не получила должного исследования.  Сегодня актуальным становится установление  объективной необходимости выделения такой учетной функции, определение его предмета и метода, целей и задач, стоящих перед ним. Реализация указанных задач предполагает  изучение имеющих нормативно-правовых и научно-методических разработок,  позволяющих получить необходимое целостное представление о налоговом учете как системе, формирующей  экономическую информацию в целях эффективного управления налоговыми платежами хозяйствующих субъектов.

Идеологическим началом разделения бухгалтерского учета и учета для целей налогообложения, а значит, и разделения отчетности на бухгалтерскую и налоговую, стали изменения, внесенные Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995г. № 661 в «Положение о составе затрат,  включаемых в себестоимость продукции и калькулировании себестоимости продукции», а также Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/96),  утвержденное приказом Минфина РФ от 8 февраля 1996 г., хотя и до опубликования Постановления № 661 при расчете отдельных видов налогов допускались и производились различные корректировки бухгалтерских показателей.

Об официальном признании в нашей стране разделения бухгалтерского  и налогового учета свидетельствует  второй проект Налогового кодекса, подготовленный работниками Министерства Финансов Российской Федерации, в котором определяются принципы и методы организации налогового учета.

В первоначальном варианте Налогового кодекса  был заложен принцип подчиненности бухгалтерского учета  налоговому учету и обязательность ведения бухгалтерского учета в целях налогообложения. В нем определены методы и принципы налогового учета.

Во втором варианте Налогового кодекса, разработанном в 1998 году, заложен  принцип независимого  существования бухгалтерского учета и налогообложения. Налоговый учет здесь рассматривается как «осуществление налогоплательщиком расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета с целью правильного определения налоговой базы в случаях,  когда применение действующих принципов и правил бухгалтерского учета не обеспечивает полноты и точности отражения данных, необходимых для определения налоговой базы» (3, с.19). Данный подход, заложенный  в основу взаимосуществования налогообложения и бухгалтерского учета,  в целом допустим в условиях становления цивилизованных правовых отношений в управлении экономикой. Согласно этому подходу, налоговый учет в определенной степени зависим от бухгалтерского учета,  и ведется в исключительно для объективного исчисления налоговых платежей. Он предполагает корректировку системных данных бухгалтерского учета в целях исчисления налоговой базы, однако эти корректировки к изменениям в бухгалтерском учете не приводят. Следовательно, здесь наблюдается принцип независимости бухгалтерского учета от налогообложения. В целях обеспечения единства налогового учета и бухгалтерского учета и сохранения системы учета, обеспечивающей реальное отображение хозяйственной деятельности в учетно-аналитической информации, целесообразно, чтобы формирование учетной информации осуществлялось по бухгалтерским правилам в установленной форме. Затем полученные варианты учетного результата должны быть скорректированы в целях налогообложения, т.е. по принципу, заложенному в приложении к балансу «Расчет налога на прибыль».

Такой подход, безусловно, имеет преимущества по сравнению с тем, который практикуется в действующей системе учета и налогообложения.

Во-первых, изменения, вносимые в налоговое законодательство, не оказывают влияние на действующую систему учета и отчетности, что позитивно повлияет на ведение учета, особенно на организацию учета с применением компьютерной техники.

Во-вторых, обеспечивается  первостепенность учета по отношению к налогообложению, что присуще ему изначально, как функции управления, призванной наблюдать за хозяйственной деятельностью в целях получения информации. Однако практика требует, чтобы показатели, формируемые системным путем в бухгалтерском учете,  служили основой для исчисления налоговой базы, чтобы они обеспечивали единый подход к формированию экономических показателей.

Введенный с 1999 года поэтапно Налоговый кодекс с точки зрения единства бухгалтерского учета и налогообложения также является несовершенным, поскольку создает проблемы не только в ведении учета и отчетности, но и в решении проблемы неплатежей предприятия, в частности, в части налоговых платежей.  По действующему Налоговому кодексу для большинства хозяйствующих субъектов, за исключением организаций, занимающихся оказанием платных услуг населению, вводится обязательное ведение налогового учета по методу начислений. Безусловно, при нормальном развитии товарообменных операций, высокого уровня развития рыночных механизмов, наличия достаточного количества денежной массы (а  в России этот показатель в несколько раз меньше допустимого), высокой культуры осуществления платежей, метод начисления должен быть основным методом  формирования доходов и расходов предприятия. Однако  в условиях российской действительности, внедрение данного метода связано с чрезмерным ростом налоговых платежей и ухудшением финансового положения хозяйствующих субъектов и обострением финансово-экономического кризиса. Поэтому, прежде чем вводить такую систему учета финансовых результатов, необходимо восстановить жизнеспособность общественного производства, обеспечить стабильность отечественной валюты, сократить дефицит денежной массы. Кроме того, применение метода начислений приводит к противоречиям между действующим нормативными актами по ведению бухгалтерского учета и налогообложением.

Безусловно, становление и развитие налогообложения, отражающей особенности рыночной экономики, формирует общие принципы, методологические подходы  правильного исчисления и отражения налоговых платежей, что можно рассматривать как самостоятельную управленческую функцию.  Вместе с тем налогообложение исторически основывается на использовании данных бухгалтерского учета, что и обуславливает их тесную взаимосвязь и функциональную зависимость налогообложения от бухгалтерского учета. Следовательно, признавая относительную функциональную независимость налогового учета  от бухгалтерского учета, целесообразно определить общие принципы, характерные обоим видам учета, чтобы обеспечить их методологическое и организационное единство, имеющее не только большое теоретическое значение, но и практическую необходимость.

Многие учетные работники хотят  избежать появления в финансовой практике организаций налогового учета – либо как параллельной системы уже существующему бухгалтерскому учету, либо как  внедрение фискальных, налоговых принципов в саму бухгалтерскую методологию. Было бы лучше, если бы организации   не обязывали  вести налоговый учет в буквальном смысле, что, кстати, потребует колоссальных затрат у предприятий, а ограничились бы требованиями составления специальной налоговой отчетности по данным того же бухгалтерского (или финансового) учета.

По мнению ряда специалистов, целесообразно формировать так  называемую единую систему бухгалтерского и налогового учета. Они выступают за формирование объектов налогообложения не расчетным, а системным методом (т.е. методом бухгалтерского учета). Это, безусловно, сделает учет проще, доступнее для проверки, экономичнее.

По нашему  мнению, бухгалтерская информация должна формироваться по своим правилам – они определяются методологией этой науки, экономическим смыслом показателей. Что касается объектов налогообложения, то они могут совпадать, а могут и не совпадать с бухгалтерскими показателями. Фискальная политика государства может и должна быть гибкой, причем алгоритм пересчета показателей при определении налогооблагаемой базы может меняться достаточно часто. Результаты этих расчетов должны находить отражение в налоговой отчетности.

Кроме того, существующее законодательство о бухгалтерском учете и отчетности регулирует порядок ведения учета только для юридических лиц, однако состав субъектов - налогоплательщиков и субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет, не совпадает. В то же время налоговый учет требует осуществлять сбор и обработку необходимой налоговой информации для правильного исчисления налоговых обязательств для лиц, которые в соответствии с действующим законодательством вести бухгалтерский учет не обязаны. Поскольку вести бухгалтерский учет физические лица не обязаны, все учетные функции возглавляются на учет для целей налогообложения – налоговый учет. Все вышеизложенное свидетельствует о том, что налоговый учет в системе российского налогообложения получает в настоящее время все более динамичное развитие. Анализ нормативных актов по налогообложению, а также текущие изменение действующего налогового законодательства однозначно свидетельствуют о том, что налоговый учет превращается в самостоятельную управленческую функцию.  Вместе с тем  теория и практика ведения учета налоговых показателей не дает однозначного  ответа о месте налогового  учета в системе хозяйственного учета.

Более того,  данная проблема усложняется действующими процедурами  учета налогооблагаемой базы  и величина налоговых обязательств,  которые различаются по видам налогов. Так,  например, анализ сложившейся методики учета и обобщения первичной информации о формировании обязательств налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость позволяет выделить в ней признаки как бухгалтерского,  так и налогового учета. Предложенная налоговыми органами методика учета НДС не отменяет действующую систему бухгалтерского учета,  а лишь дополняет ее в целях получения налоговой информации внесистемным    путем  и ее можно рассматривать как практически реализованный элемент налогового учета в части одного из наиболее значимых налогов РФ. Такая же ситуация возникает по налогу на прибыль в соответствии с 25 главой Налогового кодекса.

Однако по другим видам налогов налоговые органы не предусматривают обособленные процедуры формирования отчетной информации. Для этого используется системные данные бухгалтерского учета. Хотя  для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль используется бухгалтерский показатель валовой прибыли, которая затем корректируется в «налогооблагаемую валовую прибыль».

Таким образом,  учитывая действующую практику формирования бухгалтерской и налоговой информации в определении места налогового учета возможно два подхода, представленные в виде схем (см. Приложение 1, 2).

В первом случае налоговый учет может выступать как самостоятельный вид хозяйственного учета (см. Приложение 1).

Такая схема уже функционирует в части учета налога на добавленную стоимость.

Второй вариант характерен в том случае,  когда налогообложение занимает относительно зависимое положение от бухгалтерского учета, когда бухгалтерские данные корректируются в налоговых целях (см. Приложение 2).

Рассмотренные варианты организации налогового учета позволяют получить соответствующую информацию о суммах налогов начисленных к уплате в бюджет,  о налоговых вычетах,  об объекте налогообложения,  о налоговой базе,  о налоговых льготах в одинаковой мере достоверно и точно.

Бесспорно также наличие недостатков каждого варианта организации налогового учета. Обоснование рациональной модели организации налогового учета, уточнение его предмета и метода, принципов и правил учета объекта исследования возможно на основе длительного теоретического и практического исследования данной проблемы.