Файл: Способы исправления ошибок в учетных регистрах ( Теоретические аспекты формирования бухгалтерских регистров).pdf

Упрощенная форма журнала-ордера № 1 по кредиту счета 50 «Касса», представляющего регистр с шахматной записью, приведена в табл. 4.

1.3. Техника учетной регистрации

Формы и содержание учетных регистров, используемых в организациях, разнообразны. Они определяются принятой формой бухгалтерского учета и степенью использования вычислительной техники. Формы бухгалтерского учета определены Минфином России. Они являются основой для разработки программного обеспечения ведения бухгалтерского учета при использовании ЭВМ.

Независимо от формы бухгалтерского учета и техники учетной регистрации (машинной или ручной) правилами ведения бухгалтерских записей в учетных регистрах являются следующие:

• регистрация всех хозяйственных операций в течение отчетного периода без пропусков и изъятий;
• хронологическая последовательность их отражения в бухгалтерском учете;
• группировка обобщенных учетных данных в регистрах бухгалтерского учета по соответствующим счетам аналитического и синтетического учетов.

Содержание регистров бухгалтерского учета является коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета (ревизоры, аудиторы, работники налоговых служб), обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность,
установленную законодательством.

Выводы.

Хозяйственные операции, регистрируемые в бухгалтерском учете, после проверки и таксировки первичных учетных документов, переноса в сводные документы (если это необходимо) обобщаются в специальных таблицах в установленной последовательности. Таблицы определенной формы, выбранные организацией самостоятельно или исходя из учетной практики и приспособленные для регистрации бухгалтерских записей и разноски по счетам, называются
учетными регистрами.

Учетные регистры служат важным средством систематизации и накапливания информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, и отражения на счетах синтетического и аналитического учета. Данные о хозяйственных операциях в первичных учетных документах, сгруппированные по определенным признакам, позволяют получить необходимые учетные показатели и сведения, используемые для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Запись хозяйственных операций в учетных регистрах называется учетной регистрацией.

Формы и содержание учетных регистров, используемых в организациях, разнообразны. Они определяются принятой формой бухгалтерского учета и степенью использования вычислительной техники. Формы бухгалтерского учета определены Минфином России. Они являются основой для разработки программного обеспечения ведения бухгалтерского учета при использовании ЭВМ.

Независимо от формы бухгалтерского учета и техники учетной регистрации (машинной или ручной) правилами ведения бухгалтерских записей в учетных регистрах являются следующие:

• регистрация всех хозяйственных операций в течение отчетного периода без пропусков и изъятий;
• хронологическая последовательность их отражения в бухгалтерском учете;
• группировка обобщенных учетных данных в регистрах бухгалтерского учета по соответствующим счетам аналитического и синтетического учетов.

Глава 2. Порядок исправления ошибок в бухгалтерских регистрах

2.1. Понятие «ошибки» в бухгалтерском учете. Виды ошибок

Под ошибкой - в зависимости от того, в каком контексте звучит это слово - можно иметь в виду совершенно разные понятия: неточность, погрешность, заблуждение. В словаре аудитора и бухгалтера ошибка определяется как непреднамеренное искажение отчётности. Что же касается ошибок при организации бухгалтерского учёта и составлении отчётности, то определение понятия «ошибка» дано в пункте 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности»^[10]. Ошибкой признается неправильное отражение или не отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учёте или бухгалтерской отчётности.

В соответствии с п. 2 ПБУ 22/2010, неточность или пропуск в отражении фактов хозяйственной деятельности, выявленные в результате появления новой информации неизвестной ранее (на момент отражения факта хозяйственной жизни), не будет являться ошибкой.

В соответствии с п.8 ст. 7 ФЗ «О бухгалтерском учёте»^[11], руководитель экономического субъекта «единолично несёт ответственность за достоверность представления финансового положения экономического субъекта на отчётную дату финансового результата его деятельности и движения денежных средств за отчётный период». Поэтому, безусловно, он заинтересован в том, чтобы предоставленные им сведения были без погрешностей.

На данный момент правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации о них в отчётности регламентируют Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от 06.04.2015) «О формах бухгалтерской отчетности организаций»^[12], Положением по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ^[13], Положением по бухгалтерскому учёту «Исправление ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности (ПБУ 22/2010) ^[14].

ПБУ 22/2010 вводит понятие «существенная ошибка». Так, ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчётный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчётности, составленной за этот отчётный период^[15].

Согласно п. 3 ПБУ 22/2010 существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя из величины, а также характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчётности. Критерии существенности являются элементом учётной политики организации, в которой организации следует определить количественный уровень существенности в абсолютном или, что более объективно, относительном выражении. Например, ошибка является существенной, если она искажает показатель статьи отчётности более чем на 5 %. Если ошибка не отвечает критериям существенности, установленным организацией, то она признается несущественной.

Существует множество классификаций видов ошибок: преднамеренные и непреднамеренные, существенные и несущественные, технические (по форме) и процедурные (по содержанию), ошибки в корреспонденции, ошибки в оценке.

Ошибки в учёте могут быть локальными, если неправильные записи (ошибки) отмечаются лишь в одном учётном регистре и при этом не влияют в дальнейшем на систематизацию информации в других учётных регистрах, а также транзитными, когда ошибка в одном учётном регистре приводит к цепным изменениям (ошибкам) в других учётных регистрах, а также отчётности организации.

Возникновение ошибок может быть обусловлено:

1) неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учёте и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту. Примером таких ошибок по праву можно считать нарушение пункта 3 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» ^[16], которым предписано отражать в учёте реально осуществлённые и надлежаще оформленные хозяйственные операции в момент их совершения, а если это невозможно – непосредственно после окончания;

2) неправильным применением учётной политики организации. Характерной ошибкой здесь является фактическое использование методов оценки активов и обязательств, начисления амортизации или признания выручки, отличных от тех, что установлены в учётной политике;

3) неточностями в вычислениях. Это, прежде всего, технические ошибки, которые, как правило, не приводят к нарушению в методологии учёта;

4) неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности. Примером подобной ошибки является единовременное списание в расходы стоимости переданных в эксплуатацию внеоборотных активов (основных средств), подлежащих амортизации, то есть отражение капитальных расходов в составе текущих;

5) неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчётности. Например, согласно п. 9 ПБУ 7/98 «События после отчётной даты»^[17] до даты подписания годовой бухгалтерской отчётности события должны быть отражены в синтетическом и аналитическом учёте заключительными оборотами отчётного периода. Их отражение в следующем отчётном периоде в соответствии с ПБУ 22/2010^[18] следует квалифицировать в качестве ошибки.

2.2. Порядок и способы исправления ошибок в бухгалтерских регистрах

Все обнаруженные ошибки в бухгалтерском учёте и отчётности, согласно п. 4 ПБУ 22/2010^[19], а также их последствия необходимо исправлять. Для исправления допущенных ошибок в бухгалтерских записях пользуются различными приёмами. Классическими способами исправления ошибок в первичных учётных документах и учётных регистрах являются корректурный способ, способ дополнительной учётной записи (дополнительной проводки), способ «красное сторно».

Корректурный способ состоит в том, что неправильную запись зачёркивают и рядом с ней проставляют правильные данные, причём исправление это оговаривают и подтверждают подписью лица, ответственного за ведение учёта. В настоящее время диапазон использования корректурного способа ограничен ручным вариантом ведения учёта или бумажным вариантом создания первичного бухгалтерского документа^[20].

Способ дополнительной проводки применяют в тех случаях, когда в учётных записях не нарушена правильность корреспонденции счетов (т. е. проводка составлена правильно), но допущена ошибка в результате уменьшения суммы факта хозяйственной жизни.

Способ «красное сторно» применяется в том случае, если обнаружена ошибка в корреспонденции счетов, неправильная запись аннулируется путём повторения ее красным цветом, затем даётся правильная запись обычным цветом. В бухгалтерском учёте не установлены ограничения для исправления ошибок. Если найдена ошибка, необходимо ее исправить. Согласно п. 4 ПБУ 22/2010, все выявленные ошибки, а также их последствия необходимо исправлять. Порядок исправления ошибок зависит от даты их выявления. Ошибки подразделяются на ошибки отчётного года и ошибки предшествующего года. Но это не единственный временной фактор, влияющий на порядок исправления ошибки в бухгалтерском учёте и отчётности. Дата подписания и дата утверждения бухгалтерской отчётности также существенным образом влияют на порядок исправления ошибок в учёте и отчётности. Для того чтобы исправить ошибку, выявленную в бухгалтерском учёте, необходимо учитывать существенность ошибки, а также дату подписания и дату утверждения годовой бухгалтерской отчётности.

Ошибку отчётного года, выявленную до окончания текущего года, исправляют записями по счетам бухгалтерского учёта в том месяце отчётного года, в котором выявлена ошибка. Если ошибка отчётного года выявлена после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, то исправляют записями по счетам бухгалтерского учёта за декабрь отчётного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчётность). Если ошибка предшествующего отчётного года не является существенной и выявлена после даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, то исправляют записями по счетам бухгалтерского учёта в том месяце отчётного года, в котором выявлена ошибка.

Существенную ошибку предшествующего отчётного года, выявленную после даты подписания бухгалтерской отчётности за этот год, но до даты представления такой отчётности собственникам организации, исправляют записями по счетам бухгалтерского учёта за декабрь отчётного года^[21].

Аналогичную ошибку, но выявленную до даты утверждения такой отчётности, исправляют записями по счетам бухгалтерского учёта за декабрь отчётного года. При этом в пересмотренной отчётности раскрывают информацию о том, что данная отчётность заменяет первоначально представленную, а также об основаниях составления пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчётности.