Файл: Учет труда и заработной платы.pdf

• по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам;
• от банка за средства, хранящиеся на расчетном счете;
• от других организаций за предоставленные им займы.

Поэтому доходы по процентам по займам, предоставленным организацией ее работникам, отражаются в форме № 2 в составе операционных доходов (по стр. 090).^[20]

Охарактеризуем особенности налогообложения операций по предоставлению работнику займа.

Зачастую заем работнику предоставляется на льготных условиях: без оплаты процентов или по процентной ставке, более низкой, чем действующая ставка рефинансирования, установленная Центральным банком России. При этом экономия на процентах за пользование заемными средствами является материальной выгодой, включаемой в налогооблагаемую базу работника (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ). Этот доход облагается налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Налог по этому виду доходов налогоплательщик-гражданин должен уплачивать самостоятельно. Связано это с тем, что налог с суммы материальной выгоды налоговый агент физически удержать не может (разве что, уменьшив на сумму налога сумму займа, что было бы неверным с точки зрения гражданского законодательства). Но работник может обратиться к работодателю и поручить ему удержание налога в счет погашения задолженности перед бюджетом в части материальной выгоды из других его доходов (например, из заработной платы) и уплату его в бюджет (ст. 26, 29 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 212 НК РФ сумма, включаемая в налоговую базу по НДФЛ, рассчитывается как:

• превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;
• превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Датой фактического получения дохода является день уплаты работником процентов по полученным заемным средствам (подп. 3 п.1 ст.223 НК РФ).^[21]

Рассмотрим особенности налогового учета на практическом примере.

Организация предоставила работнику заем на приобретение автомобиля в сумме 120 000 руб. сроком на 12 месяцев. Процентная ставка за пользование заемными средствами - 5%. По условиям договора вся сумма процентов уплачивается одновременно при возврате займа. В течение всего срока действия договора займа ставка рефинансирования ЦБ РФ составляла 13%.

Бухгалтерией были сделаны проводки:

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по предоставленным работникам займам», Кредит счета 50 «Касса», 120 000 руб. - отражена сумма предоставленного займа. Сумма процентов за использование заемных средств составила 6000 руб. (120 000 руб.*5%).

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по предоставленным работникам займам», Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы», 6000 руб. - начислены проценты по займу;

Дебет счета 50 «Касса», Кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по предоставленным работникам займам», 126 000 руб. - отражена сумма заемных средств и процентов, выплаченных работником. Доход работника от экономии на процентах - это материальная выгода, подлежащая налогообложению.

Три четверти ставки рефинансирования составляют 9,75%. Сумма процентов, рассчитанная по такой ставке, составляет 11 700 руб. (120 000 руб. * 9,75%).

Материальная выгода составляет 5 700 руб. (11 700 руб. – 6 000 руб.). А сумма НДФЛ, исчисленная по ставке 35%, равна 1 995 руб.

Далее были сделаны следующие проводки:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДФЛ», 5 700 руб. - начислен налог на доходы физических лиц;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДФЛ», Кредит счета 51 «Расчетные счета», 5 700 руб. - удержанный НДФЛ перечислен в бюджет.

Для целей налогообложения прибыли доходы от процентов, полученных по договорам займа, квалифицируются как внереализационные (п. 6 ст. 250 НК РФ). Порядок ведения налогового учета таких доходов установлен ст. 328 НК РФ: учет процентов по каждому договору займа ведется раздельно от других видов долговых обязательств, а дата признания доходов зависит от закрепленного учетной политикой метода определения доходов (по «отгрузке» - методом начисления, «по оплате» - кассовым методом).

Если организация использует метод «по отгрузке», то доходы в виде процентов признаются в налоговом учете в порядке, установленном ст. 271 НК РФ: доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Если срок действия договора займа приходится более чем на один отчетный период, в целях исчисления прибыли доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода (п. 6 ст. 217 НК РФ).

Организации - налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, отражают суммы процентов по договорам займа в соответствующих налоговых регистрах ежемесячно (п. 2 ст. 285 НК РФ).

При прекращении действия договора займа (погашении долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Если организация определяет дату получения дохода методом «по оплате» (согласно ст. 273 НК РФ), то датой получения дохода является день поступления денежных средств (процентов по договору займа) в ее кассу или на банковский счет.^[22]

3.2. Учет расчетов с персоналом по возмещению материального ущерба

В ответ на негативное поведение участника трудового процесса работодатель вправе применить к нему меры экономического характера. Рассмотрим порядок возмещения работником ущерба, причиненного им организации или предпринимателю.

Обязанность работника возместить ущерб, причиненный работодателю, возникает в связи с трудовыми отношениями между работником и работодателем. Однако расторжение трудового договора после причинения ущерба не освобождает виновную сторону этого договора от материальной ответственности (ст. 232 ТК РФ).

В силу положений ст. 233 ТК РФ материальная ответственность наступает за ущерб, причиненный работником в результате его виновного противоправного поведения (действий или бездействия), и исключается (ст. 239 ТК РФ) в случаях причинения ущерба вследствие:

• непреодолимой силы (чрезвычайное и непредотвратимое при данных условиях событие, например стихийное бедствие, пожар);
• нормального хозяйственного риска;
• крайней необходимости или необходимой обороны;
• неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику.

Нормальным хозяйственным риском на практике считается риск, при котором совершенное действие соответствует современным знаниям и опыту, а цель не может быть достигнута средствами, не связанными с риском. При этом возможность вредных последствий вероятна, но не очевидна, меры для предотвращения ущерба приняты, а объектом риска являются материальные ценности, но не жизнь и здоровье работника.

Трудовым кодексом РФ установлена полная и ограниченная материальная ответственность работника. При ограниченной работник несет ответственность в размере, ограниченном суммой своего среднемесячного заработка (ст. 241 ТК РФ). При полной он обязан возместить весь причиненный работодателю действительный ущерб. Согласно ст. 243 ТК РФ такая ответственность может возлагаться на работника в предусмотренных ТК РФ или другими федеральными законами случаях, а также:

• при недостаче ценностей, вверенных работнику на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу;
• умышленном причинении ущерба;
• причинении ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения либо в результате преступных действий работника, установленных приговором суда;
• причинении ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;
• разглашении сведений, составляющих охраняемую законом тайну (государственную, служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами;
• причинении ущерба в свободное от исполнения трудовых обязанностей время.

Работники в возрасте до 18 лет несут полную материальную ответственность лишь за умышленное причинение ущерба, а также за ущерб, причиненный в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения, либо в результате совершения преступления или административного проступка (ст. 242 ТК РФ). Таким образом, письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) ответственности могут быть заключены с работниками, достигшими возраста 18 лет и непосредственно обслуживающими либо использующими денежные и товарные ценности или иное имущество.

Руководитель организации не только несет полную материальную ответственность за прямой действительный ущерб, причиненный организации, но и в случаях, предусмотренных федеральным законом, возмещает упущенную в результате его виновных действий выгоду, расчет суммы которой осуществляется в соответствии с гражданским законодательством (ст. 277 ТК РФ).

Дополнительные случаи полной материальной ответственности заместителя руководителя организации и главного бухгалтера могут быть предусмотрены в трудовом договоре.

Действующим трудовым законодательством предусмотрена и коллективная (бригадная) материальная ответственность за причинение ущерба (ст. 245 ТК РФ). Она вводится при совместном выполнении работниками отдельных видов работ, связанных с хранением, обработкой, продажей (отпуском), перевозкой, применением или иным использованием переданных им ценностей, если невозможно разграничить ответственность каждого работника за причинение ущерба и заключить с ним договор о возмещении ущерба в полном размере. Письменный договор о коллективной (бригадной) материальной ответственности за причинение ущерба заключается между работодателем и всеми членами коллектива (бригады). По такому договору ценности вверяются заранее установленной группе лиц, на которую возлагается полная материальная ответственность за их недостачу. Для освобождения от материальной ответственности член коллектива (бригады) должен доказать отсутствие своей вины. При добровольном возмещении ущерба степень вины каждого члена коллектива (бригады) определяется по соглашению между всеми членами коллектива (бригады) и работодателем, а при взыскании ущерба в судебном порядке степень вины каждого определяется судом. Перечни работ и категорий работников, с которыми могут заключаться указанные договоры, а также типовые формы этих договоров утверждены Постановлением Минтруда России от 31 декабря 2002 г. № 85.

Днем обнаружения ущерба, причиненного работником, считается день, когда администрации стало известно о его наличии. Если же ущерб выявлен при инвентаризации производственных ценностей, ревизии или проверке финансово-хозяйственной деятельности организации, то днем его обнаружения считается день подписания соответствующего акта. От работника обязательно нужно получить письменное объяснение (ст. 247 ТК РФ). В случае отказа или уклонения работника от представления объяснения составляется соответствующий акт.

Для установления размера причиненного ему ущерба и причины его возникновения работодатель, как правило, создает комиссию из соответствующих специалистов, которая проводит ряд необходимых действий (например, инвентаризацию товарно-материальных ценностей). Желательно, чтобы в них принимал участие и сам виновный работник, который имеет право знакомиться с материалами такой проверки и обжаловать их в установленном ТК РФ порядке в комиссии по трудовым спорам, в государственной инспекции труда или в суде. Факт причинения ущерба подтверждается документом, составленным по результатам работы комиссии (например, актом инвентаризации при недостаче или дефектной ведомостью при производстве продукции, оказавшейся браком). Отсутствие документов, подтверждающих факт причинения ущерба и его размер, делает вину работника недоказанной и лишает работодателя возможности возложить на него материальную ответственность за этот ущерб. Трудовым кодексом РФ установлен общий порядок определения размера ущерба для всех случаев причинения ущерба работником - исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени его износа (ст. 246 ТК РФ). Для определения размера ущерба работодатель может привлечь независимого оценщика.

При определении размера ущерба следует помнить, во-первых, что не учитываются неполученные доходы работодателя (упущенная выгода). Во-вторых, если ущерб причинен по вине нескольких работников, с которыми заключен договор о коллективной ответственности, то его размер определяется для каждого из виновных работников с учетом степени вины, что должно быть отражено в соглашении между всеми членами коллектива и работодателем.

Работник, виновный в выпуске бракованной продукции, также привлекается к материальной ответственности в размере прямого действительного ущерба. Если брак исправимый, сумма ущерба складывается из затрат на его исправление (стоимость материалов, оплата труда, начисленная за исправление брака, амортизация оборудования) и соответствующей части общепроизводственных расходов. Если брак полный (неисправимый), то потери складываются из стоимости материалов, оплаты труда, начисленной включительно до той операции, на которой произошел окончательный брак, амортизации оборудования и соответствующей части общепроизводственных расходов за вычетом стоимости забракованной продукции по цене ее возможного использования.