Файл: Налог на доходы физических лиц (НАЛОГОВЫЕ РЕГИСТРЫ ПО НДФЛ).pdf

1.2 Налог на доходы физических лиц. Основные элементы

Учитывая место физических лиц в экономическом обороте, полагаем, что объектами налогов с их доходов должны служить исключительно те юридические факты, которые связаны с результатами трудовой деятельности физических лиц, их доходами от частной практики (нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой), а также с доходами и имуществом, получаемыми ими по договорам гражданско-правового характера, которые не имеют цели извлечения прибыли, т.е. не являются полученными от предпринимательской деятельности. С учетом этого юридические конструкции налогов с физических лиц в большей степени должны учитывать социальные, экономические, семейные, бытовые, медицинские и другие (но не коммерческие) факты жизни и деятельности соответствующей категории налогоплательщиков. В данном случае речь фактически идет об адекватности налогов с точки зрения соответствия их условиям и уровню жизни налогоплательщиков, а также их налоговому потенциалу. С этих позиций попытаемся критически проанализировать юридическую конструкцию взимаемого в Российской Федерации налога на доходы физических лиц в части его объектов.

Следует заметить, что таким элементам налога на доходы физических лиц, как объект и налоговая база, уделено довольно много внимания в юридической литературе, что сопровождается выработкой предложений по совершенствованию данного налога и установлению нормальной правоприменительной практики [3, c. 10; 6, c. 14]. Однако существующее налогово-правовое регулирование все еще содержит ряд недостатков, которые служат прекрасным материалом для критического анализа.

По смыслу п. 1 ст. 208 НК РФ для целей обложения налогом на доходы физических лиц относятся:

1) дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации;

2) страховые выплаты при наступлении страхового случая, в т.ч. периодические страховые выплаты (ренты, аннуитеты) и (или) выплаты, связанные с участием страхователя в инвестиционном доходе страховщика, а также выкупные суммы, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации;

3) доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав;

4) доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;

5) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации, акций или иных ценных бумаг, долей участия в уставном капитале организаций, прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации, а также иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;

6) вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации;

7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации;

8) доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации;

9) доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации;

10) выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании;

11) иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

Как мы видим, этот перечень не является закрытым, поскольку включает все иные возможные доходы, что не согласуется с принципом определенности налогообложения. Кроме того, в составе указанных доходов содержатся такие, которые согласно ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). Тем самым обозначается внутренняя конструктивная несогласованность отдельных элементов налога на доходы физических лиц.

Не подлежат налогообложению доходы заемщика (правопреемника заемщика) в виде суммы задолженности по кредитному договору, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням, погашаемой кредитором-выгодоприобретателем за счет страхового возмещения по заключенным заемщиком договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика, а также по заключенным заемщиком договорам страхования имущества, являющегося обеспечением обязательств заемщика.

Кроме того, не подлежат налогообложению государственные пособия, а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством, социальные доплаты к пенсиям, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации и законодательством субъектов Российской Федерации.

Из содержания ст. 210 НК РФ усматривается, что условно все доходы налогоплательщика, составляющие объект налогообложения (налоговую базу), могут быть подразделены на доходы, полученные в денежной форме, в натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.

По общему правилу налоговая база данного налога определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, которые будут рассмотрены нами ниже.

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Специалистами обращено внимание на недостатки юридической конструкции в части применения по аналогии ст. 40 НК при определении цены полученных в натуральной форме товаров (работ, услуг).

В частности, к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, отнесены:

- оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в т.ч. коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой;

- оплата труда в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ).

Представляется, что такой подход, при котором любая оплата, произведенная частными лицами в интересах налогоплательщика, полученные товары, выполненные работы, оказанные услуги, в т.ч. оплата труда в натуральной форме, включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, не соответствует выработанному нами подходу, а также отдельным положениям, составляющим юридическую конструкцию рассматриваемого налога.

С учетом изложенного полагаем, что в рамках одного налога должны использоваться одинаковые подходы в части позиционирования (подлежат налогообложению или нет) доходов для целей налогообложения независимо от того, от кого они получены, во всяком случае, в части минимально необходимых налогоплательщику средств.

В этой связи представляется необходимым утвердить минимально необходимые стандарты потребления и обеспечения налогоплательщиков материальными благами и услугами, которые могли бы учитываться в целях налогообложения (исключаться из объекта или освобождаться от налогообложения) как по налогу на доходы физических лиц, так и по другим налогам.

1.3 Обзор изменений в области налогообложения доходов физических лиц

Важнейшим принципом ныне действующей системы налогообложения доходов физических лиц является равенство налогоплательщиков вне зависимости от социальной или иной принадлежности. Это означает, что все налогоплательщики равны перед законом, отсутствуют категории налогоплательщиков, которые были бы освобождены от налогообложения по получаемым ими доходам [4].

НДФЛ один из основных налогов, который позволяет в максимальной степени реализовать основные принципы налогообложения, такие как справедливость и равномерность распределения налогового бремени, поэтому данная статья актуальна как для физических, так и юридических лиц.

С 1 января 2017 года в сфере налогообложения доходов физических лиц вводятся следующие изменения:

1. Новая форма налоговой декларации (используется для отчета за 2016)

Физические лица, желающие получить налоговые вычеты по итогам 2016 года, должны заполнять декларацию по форме 3-НДФЛ с учетом новых изменений:

• Внесены изменения в 1 и 2 раздел налоговой и декларации;
• Кроме того, в отчете появился возможность отражать обновленный размер дохода налогоплательщика с начала года, в случае превышения которого теряется право на применение "детских" вычетов.

Также стоит отметить, что лимит дохода вырос с 280 тысяч рублей до 350 тысяч рублей в год.

Эти изменения — следствие вступивших в силу поправок в налоговое законодательство [1];

1. Введен социальный вычет для физических лиц, оплативших независимую оценку своей квалификации

С 1 января 2017 года вступил в силу Закон о независимой оценке квалификации. Чтобы стимулировать участие в оценке, введены налоговые послабления. Так, если физическое лицо оплатит независимую оценку своей квалификации, оно сможет получить социальный вычет по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст.219 НК РФ) [3]. Размер вычета равен сумме фактических расходов на прохождение независимой оценки квалификации.

Заметим, что возможность через налогового агента получить вычет в сумме, уплаченной за прохождение независимой оценки своей квалификации, не предусмотрена. Значит, физическому лицу следует самостоятельно заявлять вычет в декларации по НДФЛ [1];

1. Определяются особенности постановки на учет физических лиц, не являющихся ИП и оказывающих без привлечения наемных работников услуги физическому лицу для личных, домашних и иных подобных нужд

При этом в 2017 и 2018 годах доходы, полученные указанными налогоплательщиками от оказания соответствующих услуг, освобождаются от налогообложения НДФЛ. Установлен перечень таких услуг, однако законом субъекта РФ могут быть установлены также иные виды услуг для личных, домашних или иных подобных нужд, доходы, от оказания которых освобождаются от налогообложения [1];

1. Социальные налоговые вычеты по НДФЛ в сумме страховых взносов по договору добровольного страхования жизни могут быть предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении с письменным заявлением к работодателю и подтверждением права на вычет [1];
2. Доходы от участия в бонусных программах с использованием банковских или дисконтных карт освобождаются от НДФЛ

Такие бонусные программы должны быть направлены на увеличение активности клиентов в приобретении товаров и услуг и предусматривать начисление бонусов и выплату в зависимости от количества начисленных бонусов дохода в денежной или натуральной форме [1].

Некоторые доходы освобождены от НДФЛ, например: пенсии, пособия по беременности и родам, по безработице, алименты, некоторые единовременные выплаты, выплачиваемые в виде материальной помощи, доходы от продажи имущества, более 5-ти лет находившегося в собственности, и прочие доходы, перечисленные в статье 217 НК РФ [2].

В 2017 году произошли следующие изменения в системе уплаты налога на доходы физических лиц. На рис.1 представлена схема доходов, освобожденных от уплаты НДФЛ, а на рис.2 - доходы, с которых, взимается НДФЛ. На рис.3 предложена схема доходов, облагаемых НДФЛ поверх лимита.