Файл: Учетная политика организации: цель, задачи, формирование, применение (Сравнительная характеристика термина «учетная политика» в МСФО и РСБУ).pdf

Согласно п.7 ПБУ 1/2008, организацией по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета выбирается один из способов, допускаемых законодательством РФ и нормативными актами по бухгалтерскому учету [2]. Если по конкретному вопросу в нормативных документах требования не установлены, то компания самостоятельно разрабатывает соответствующий способ. Этот пункт максимально сближает МСФО и РСБУ. МСФО (IAS) 8 содержит аналогичное положение. Кроме того, в МСФО (IAS) 8 закреплено положение о применении национальных стандартов учета в той части, которая не противоречит требованиям международных стандартов.

Цель МСФО (IAS) 8 состоит в установлении «критериев выбора и изменения учетной политики, вместе с порядком учета и раскрытием информации об изменениях в учетной политике, изменениях в бухгалтерских оценках и исправлениях ошибок» [6].

Правила признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций информации об изменениях оценочных значений устанавливает ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» [4].

Оценочными значениями согласно п. 3 ПБУ 21/2008 являются:

• величина создаваемых организацией оценочных резервов (по сомнительным долгам, под снижение стоимости материально-производственных запасов и т.д.);
• сроки полезного использования основных средств, нематериальных и иных амортизируемых активов;
• оценка ожидаемых поступлений от использования амортизируемых активов и т.д.

Изменением в бухгалтерской оценке, по МСФО (IAS) 8, считается корректировка балансовой стоимости актива или обязательства, или суммы периодического потребления актива, при появлении новой информации или развитии событий в результате оценки: во-первых, текущего состояния активов и обязательств, во-вторых, ожидаемых будущих выгод и обязанностей, связанных с активами и обязательствами.

Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций устанавливает отечественное ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности». Исходя из норм ПБУ 22/2010, ошибка - «неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации» [5].

Ошибка в бухгалтерском учете и отчетности может быть обусловлена: неправильным применением законодательных и нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; учетной политики организации; неточностями в вычислениях; неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности; неправильным использованием информации, которая имелась на дату подписания бухгалтерской отчетности; а также недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Аналогичные нормы содержатся и в МСФО (IAS) 8: «Ошибки предыдущих периодов - это пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия для одного или более периодов, возникающие вследствие неиспользования либо неверного использования надежной информации, которая:

1. имелась в наличии, когда финансовая отчетность за те периоды была утверждена к выпуску; и
2. могла обоснованно ожидаться быть полученной и рассмотренной в ходе подготовки и представления этой финансовой отчетности.

Такие ошибки включают результаты математических просчетов, ошибок при применении учетной политики, невнимательности или неверного толкования фактов, а также мошенничества» [6].

МСФО (IAS) 8 рассматривает в качестве ошибки только ошибки предыдущих периодов, т.е. уже отраженные в бухгалтерской отчетности. В ПБУ 22/2010 практикуется более широкий подход к понятию «ошибка»: в него включаются как ошибки текущего периода, так и ошибки предыдущих периодов [14, с.5]. ПБУ 22/2010 более развернуто характеризует причины возникновения бухгалтерских ошибок [14, с.4].

Допущенные в бухгалтерском учете ошибки прошлых периодов дифференцируются на существенные и несущественные. Критерий существенности ошибки организация может определить самостоятельно и прописать в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Схожим в ПБУ 22/2010 и МСФО (IAS) 1 является положение, что выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному ретроспективному исправлению (пересчету) с учетом определенных ограничений [7].

В статье И.П. Шкаревой [14, с.2] сделан вывод о практически полном соответствии ПБУ 22/2010 и МСФО (IAS) 8 в части отражения существенных ошибок предыдущих периодов, отмечен высокий уровень методологического обеспечения порядка отражения ретроспективного пересчета по сравнению с ретроспективным применением учетной политики.

Общие принципы и требования к раскрытию учетной политики, за исключением требований, относящихся к изменениям в учетной политике, изложены в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

Согласно п. 10 МСФО (IAS) 1, краткий обзор значимых положений учетной политики включается в Примечания, входящие в полный комплект финансовой отчетности [7].

В случае, если имели место ретроспективные изменение учетной политики, исправление ошибки или реклассификация статей в финансовой отчетности, то предоставляется дополнительный отчет о финансовом положении на начало предшествующего периода. РСБУ этого не требуется.

Пунктом 21 ПБУ 1/2008 предусмотрено, что информацию об учетной политике нужно раскрывать в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах. Там же требуется привести сведения об измененной учетной политике.

Так, обновив учетную политику в отчетном году, в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах требуется раскрыть следующую информацию:

– причину изменения;

– содержание обновленных или новых пунктов;

– порядок того, как будут отражены последствия изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности (ретроспективно или перспективно);

– суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов;

– сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, – в той степени, в которой это практически возможно.

В ПБУ 1/2008 аналогично МСФО (IAS) 8 предусмотрено два подхода к отражению последствий изменения учетной политики: ретроспективное и перспективное применение. Как отмечает И.П. Шкарева, «заимствовав ретроспективный подход к отражению последствий изменения учетной политики, ПБУ 1/2008 не ввело понятие «кумулятивный эффект»… Однако то, что термин официально не закреплен, не избавляет организации от возникновения кумулятивного эффекта» [14, с.11].

Рассматривая соответствие допущений и требований ПБУ 1/2008 положениям МСФО, можно отметить, следующее:

1. допущение имущественной обособленности, имеющееся в ПБУ 1/2008, в МСФО не сформулировано в качестве одного из основополагающих, а реализовано опосредованно, то есть не через право собственности, а через понятие контроля над активами и ответственности по обязательствам;
2. в отношении допущений непрерывности деятельности, а также последовательности применения учетной политики различий нет;
3. формулировки допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности являются сходными;
4. в отношении требований полноты, своевременности и осмотрительности различий нет;
5. на уровне общих положений требования приоритета содержания перед формой различий нет. В то же время, порядок отражения хозяйственных операций, закрепленных в ПБУ, в ряде случаев приводит к нарушению требования приоритета содержания перед формой;
6. требование непротиворечивости, имеющееся в ПБУ 1/2008, в МСФО не определено. Это объясняется тем, что Международные стандарты в большей степени ориентированы на подготовку финансовой отчетности, чем на ведение бухгалтерского учета.
7. требование рациональности в отношении ведения бухгалтерского учета в МСФО также не определено. Тем не менее, при формировании финансовой отчетности по МСФО вопрос рационального формирования информации затрагивается. Так, в Концептуальных основах финансовой отчетности [18] содержится положение о том, чтобы затраты, связанные с представлением финансовой информации «оправдывались выгодами от представления данной информации» (пункт QC35).

В целом сравнительный анализ положений РСБУ и МСФО относительно учетной политики показал, что они максимально сближены. Основные отличия заключаются в следующем:

1. закрепление норм, касающихся порядка формирования, изменения и раскрытия учетной политики, исправления ошибок в учете и отчетности и отражения изменений оценочных значений, в нескольких отдельных стандартах: РСБУ (ПБУ 1/2008, ПБУ 21/2008, ПБУ 22/2010) и МСФО (МСФО (IAS) 8, МСФО (IAS) 1);
2. отличие определений понятия «учетная политика» в ПБУ 1/2008 и МСФО (IAS) 8;
3. в РСБУ не используется термин «кумулятивное изменение» («кумулятивный эффект») при применении ретроспективного подхода в результате изменения учетной политики;
4. ряд допущений и требований в МСФО прямо не определены (допущение имущественной обособленности, требование непротиворечивости, требование рациональности).

Разработка учетной политики организации требует от бухгалтера системного знания положений как российских стандартов по бухгалтерскому учету, так международных стандартов.

ГЛАВА 2 Цель, задачи, формирование и применение учетной политики организации

2.1 Цель и основные задачи учетной политики организации

Выбор тех или иных вариантов и методов ведения учета приводит к тому, что одни и те же факты хозяйственной жизни на различных предприятиях могут интерпретироваться в бухгалтерском учете по-разному и, соответственно, по-разному влиять на балансовые статьи.

Так с помощью учетной политики можно регулировать размер балансовых статей, влиять на показатели финансового состояния и даже оптимизировать налогообложение, то есть эффективно управлять финансовым состоянием предприятия, выбирая те альтернативы, которые позволят, с одной стороны, с максимальной степенью достоверности отражать в учете факты хозяйственной деятельности, а с другой - влиять на показатели финансового состояние.

Недостаточное понимание этого бухгалтерами - практиками, руководителями, собственниками предприятий является одним из существенных факторов низкой эффективности формирования учетной политики в практике ведения учета отечественными предприятиями.

Таким образом, целью формирования учетной политики в самом общем виде должно быть получение максимального суммарного эффекта от деятельности предприятий Определение цели учетной политики, кроме указанных выше соображений, должно включать приоритеты, стратегические, тактические и оперативные цели деятельности предприятий. При формировании цели учетной политики необходимо учитывать финансовых, инвестиционных в, амортизационную политику конкретного предприятия Итак, поданное целеполагания учетной политики должно конкретизироваться с учетом особенностей деятельности предприятия.

Цель любой деятельности достигается путем постановки и решения определенных задач. Поскольку в отечественной учетной системе, несмотря дискуссии, которые ведутся в профессиональной прессе, реализуются как финансовые, так и управленческие и налоговые функции, основной задачей учетной политики в отношении финансового учета должно быть обеспечение соблюдения единых требований формирования финансовой отчетности и нормативов финансовых коэффициентов с целью достижения максимальной привлекательности для инвесторов; относительно управленческого (внутрихозяйственного) учета - формирование рациональной системы информационного обеспечения для принятия управленческих решений; налогового учета - оптимизация налогообложения.

Для организации процесса формирования учетной политики необходимо определить составляющие предмета учетной политики Большинство авторов подчеркивает, что учетная политика должна охватывать теорию, методологию, технологию, организацию учета Такой взгляд оправдано, поскольку это следует из трактовки учетной политики как инструмента управления учетом Заметим лишь, что организация является системообразующим функцией управления Она может применяться к любому элементу, которым необходимо управлять Например, технологию учетного процесса и технику ведения учета также нужно организовывать Поэтому для определения предмета учетной политики, следует учитывать также организацию работы учетной аппаратуру.

Теория учетной политики включает принципы учета, научные положения, конструирования информационной системы, определение предмета учета, методов сбора и обработки данных

Методология учета предусматривает процедуры получения первичных данных, оценки ресурсов, ведения счетов, начисление амортизации, учета ремонтов, определение объема реализации, доходов, финансовых результатов и т.п.