Файл: Понятие налоговых правоотношений.pdf

Введение

Необходимость теоретического исследования одной из основополагающих категорий финансового права в целом, и налогового права в частности – налогового правоотношения – актуализируется в настоящее время, характеризующееся экономическими преобразования.

Развитие нормативно-правовой базы и совершенствование применения норм налогового законодательства нуждается, на наш взгляд, в дальнейших исследованиях налоговых правоотношении, имеющих своей целью разработку теоретических основ эффективного налогообложения и обеспечение стабилизации налогового законодательства.

Важными элементами, определяющим специфику любого правового отношения, являются субъекты отношения, потому необходимо четко отграничивать субъектов налогового правоотношения от иных лиц, участвующих в правоотношении.

Формулирование научного понятия налогового правоотношения, которое бы заключалось не только в перечислении круга регулируемых отношений, но и в описании их специфических признаков, позволяет более детально охарактеризовать данную категорию финансового права. Углублению наших представлений о сущности налоговых правоотношений способствует проведение классификации их видов по различным основаниям, а также их отграничение от иных видов правоотношений (в том числе финансовых), что позволит наиболее полно реализовать на практике права и обязанности сторон отношения и, следовательно, соблюсти баланс прав и обязанностей исследуемых субъектов в целях достижения наиболее эффективного налогообложения.

Вопросам общей теории правоотношений посвятили свои труды С.С.Алексеев, А.В.Малько, Г.В. Мальцева, М.Н. Марченко, Н.И. Матузова, В.С. Нерсесянца, Р.О.Халфина и др.

На современном этапе развития юридической науки отсутствует систематизация материала по вопросам определения, признаков, видов и состава налогового правоотношения. В современный период отдельные аспекты данной проблемы изучали В.С.Белых, А.В.Брызгалин, Д.В.Винницкий, Е.Ю.Грачева, А.Н.Гуев, А.В.Демин, В.Ф.Евтушенко, М.В.Карасева, В.Е.Кузнеченкова, М.В. Кустова, И.И.Кучеров, Н.П.Кучерявенко, С.Г.Пепеляев и др.

Этим обусловлена необходимость исследования понятий и видов налоговых правоотношений в рамках данной работы.

Объектом исследования выступают общественные отношения, возникающие в процессе установления, введения, взимания налогов, осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц и привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства.

---

Предметом исследования являются нормы права, регулирующие общественные отношения, возникающие в процессе установления, введения, взимания налогов и сборов, осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц и привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства, научные взгляды и теоретические исследования налоговых правоотношений, а также судебная практика по налоговым спорам.

Методологической основой исследования явились общенаучные и частно – научные методы познания, в том числе диалектический, исторический, формально – логический методы, а также анализ, синтез, наблюдение и сравнение.

Нормативную основу работы составили нормы конституционного и налогового права.

Цель исследования заключается в анализе налоговых правоотношений, выявлении их особенностей и специфики состава по сравнению с иными финансовыми правоотношениями, проведении их классификации по различным основаниям, определении их места и роли в процессе реализации налоговой политики государства в целях повышения эффективности налогообложения.

Данные цели определили задачи исследования:

- изучить налоговое законодательство;

- сформулировать определение налогового правоотношения;

- выявить общие и специфические признаки налогового правоотношения как вида финансового правоотношения;

- классифицировать налоговые правоотношения по различным основаниям;

- проанализировать структуру налогового правоотношения: субъектный состав, объект и содержание правоотношения путем изучения теоретических работ и практики применения налогового законодательства.

1 Теоретические проблемы определения понятия налоговых правоотношений и их классификации

1.1 Понятие налоговых правоотношений в аспекте современного налогового права

Налоговое правоотношение является одной из центральных категорий на-логового права, отражающей его своеобразие и место в правовой системе Российской Федерации. Исследованию данной юридической категории и явления посвящены работы А.В. Брызгалина^[1], Д.В. Винницкого^[2], А.В. Демин^[3], М.В. Карасевой^[4] и других авторов.

---

В специальной литературе сложилось два подхода к исследованию понятия налогового правоотношения. Первый из них основан на положениях ст. 2 Налогового кодекса РФ^[5] и носит описательный характер. С его помощью налоговые правоотношения отграничиваются от смежных правоотношений: бюджетных, таможенных, административных и др. При этом подходе налоговые правоотношения определяются как разновидность общественных отношений, специфика которых обусловлена нормами законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со второй точкой зрения под налоговыми правоотношениями понимаются определенные экономические и организационные отношения, объективные свойства которых определяют необходимость их включения в сферу налогово-правового регулирования и охраны. Как отмечает Р.О. Халфина, «правоотношение представляет собой результат действия правовой нормы»^[6]. В отношениях по уплате налогов государство выступает заинтересованной стороной, но не берет под свой контроль некие сложившиеся общественные отношения, а изначально моделирует их в правовой норме. Элементами этой модели выступают две большие группы субъектов – налогоплательщики и публичные институты (государство и наделенные им властными полномочиями государственные органы). Под воздействием налогово-правовых норм между ними создаются новые связи и, таким образом, эти субъекты вовлекаются в новые отношения, до этого фактически между ними не существовавшие – налоговые правоотношения.

Так, М.В. Карасева определяет налоговые правоотношения как «общественные отношения, возникающие на основе реализации норм налогового права. Налоговое правоотношение является разновидностью правоотношения финансового, ибо налоговое право является подотраслью финансового права»^[7]. В связи с этим характеристика налогового правоотношения в основных чертах сходна с характеристикой финансового правоотношения.

Во-первых, налоговое правоотношение возникает, развивается в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Однако лишь в той части финансовой деятельности государства и муниципальных образований, которая обеспечивает собирание государством и муниципальными образованиями денежных средств в казну государства и муниципальных образований. В этом смысле сфера возникновения и развития налогового правоотношения опосредует не всю финансовую деятельность государства и муниципальных образований, а только ее часть.

---

Во-вторых, налоговое правоотношение является формой реализации публичных интересов, в связи с чем оно является, по сути, публично-правовым отношением. Это следует из того, что налоговое правоотношение возникает на основе реализации нормы налогового права, которая является средством реализации в первую очередь интересов государства, всего общества.

В-третьих, налоговое правоотношение является, в сущности, отношением экономическим. Это следует из того, что финансовые, в том числе налоговые, отношения являются видовой характеристикой отношений экономических, так как последние имеют не только натурально – вещественную, но и стоимостную форму. Налоговые правоотношения и представляют собой как раз экономические отношения в стоимостной форме, т. е. денежной форме.

В-четвертых, важнейшей характеристикой налоговых правоотношений является их имущественный характер. В качестве имущественных благ в налоговых правоотношениях выступают денежные средства (финансовые ресурсы). В рамках налоговых правоотношений денежные средства (финансовые ресурсы) переходят от различных субъектов к государству или муниципальному образованию. Однако, подчеркивая имущественный характер налогового правоотношения, надо помнить, что налоговые правоотношения неоднородны. Среди них выделяют материальные и процессуальные правоотношения. В рамках материальных налоговых правоотношений непосредственно происходит движение финансовых ресурсов от одних субъектов (налогоплательщиков, налоговых агентов и т. д.) в распоряжение других (государства и муниципальных образований). Процессуальные налоговые правоотношения обеспечивают реализацию материальных налоговых правоотношений. Они возникают в связи с осуществлением налогового контроля, принудительной уплатой налогов, привлечением к налоговой ответственности и т. д. Безусловно, эти отношения не являются в строгом смысле слова имущественными, ибо они не опосредуют движение финансовых ресурсов. Однако данные отношения имеют конечной целью движение денежных средств, а точнее, перемещение финансовых ресурсов от одних субъектов к другим. В связи с этим налоговые правоотношения во всей совокупности могут быть охарактеризованы как имущественные и связанные с ними неимущественные, возникающие в конечном счете по поводу денежных средств (финансовых ресурсов)^[8].

В-пятых, налоговое правоотношение, в сущности, является властеотношением. Это обусловлено тем, что оно является формой реализации налогово - правовой нормы, имеющей императивный характер. Императивный характер налогово-правовой нормы проявляется в правоотношении таким образом, что оно реализуется по принципу «команда – исполнение», где команды издает государство (или муниципальное образование), уполномоченный государством орган, а исполняют их налогоплательщики, налоговые агенты, сборщики налогов и другие субъекты. В связи с этим одной из сторон налогового правоотношения всегда является: а) государство (Российская Федерация в целом, субъекты РФ), б) муниципальное образование или в) уполномоченный государством орган^[9].

---

А.В. Брызгалин связывает сущность налогового правоотношения с установлением, введением и взиманием налогов и сборов. Он указывает, что «налоговые правоотношения можно определить как урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие в связи с установлением, введением и взиманием налогов и сборов»^[10].

Так, Д.В. Винницкий рассматривает налоговые правоотношения как «общественные отношения по распределению бремени публичных расходов среди членов общества, основанные на принципах равенства, всеобщности, экономической обоснованности (соразмерности), имеющие организационно-имущественный характер, способные существовать только в правовой форме, складывающиеся между субъектами, обладающими властными полномочиями (публичными субъектами) и не обладающими таковыми (частными субъектами)»^[11].

М.В. Кустова тоже определяет налоговые правоотношения как урегулированное нормами налогового права общественное отношение, возникающее в процессе организации и осуществления государственных налоговых изъятий принадлежащего организациям и физическим лицам имущества в целях финансового обеспечения публичной деятельности^[12].

По мнению Г.В. Петровой, налоговые правоотношения носят комплексный характер и вытекают из финансовых, конституционных, имущественных, административных управленческих, административно-процессуальных, арбитражно-процессуальных, гражданско-процессуальных, информационных отношений^[13].

Центральной категорией налогового права является экономическая категория «налог», которая воплощается в распределительных общественных отношениях, в конкретной системе налогообложения.

«Сущность налога состоит в отчуждении государством в свою пользу принадлежащих частным лицам денежных средств»^[14]. Известно, что еще Фома Аквинский определял налог как дозволенную законом форму грабежа. По-средством налогообложения государство в одностороннем порядке изымает в централизованные фонды определенную части внутри валового продукта для реализации публичных задач и функций. При этом часть собственности налогоплательщиков – физических лиц и организаций - в денежной форме переходит в собственность государства.

Определение налога как основанную на законе денежную форму отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти впервые сформулировал Конституционный суд РФ. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. В этом состоит одно из существенных отличий налогового права от гражданского, которое согласно п. 1 ст. 1 ГК РФ^[15] основывается на признании неприкосновенности собственности.

---