Файл: Основные нормативные документы, регулирующие ведение бухгалтерского учета в организация, международные стандарты бухгалтерского учета.pdf

Общественные отношения, образующие предмет нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета, определены складывающимися имущественными отношениями, а сам бухгалтерский учет призван обеспечивать публичный и частные имущественные интересы. Имущественные отношения по обмену ценностями, составляющими материальные и нематериальные блага, рассматриваются в теории права в качестве предмета, когда в правовом регулировании нуждаются все члены общества и их объединения^[23].

В справочной и энциклопедической литературе по юриспруденции сложно найти разъяснение понятия «имущественные отношения». В учебной литературе имущественными считаются отношения, возникающие по поводу имущества — материальных благ, имеющих экономическую форму товара. Понимание имущественных отношений через экономическую форму товара, по нашему мнению, не полностью охватывает их совокупность. Они, на наш взгляд, объединяют отношения по поводу благ, выраженных в форме товара, и отношения по обязательствам, не связанным с движением товаров^[24].

Позволим себе сформулировать дефиницию «имущественные отношения», исходя из трактовки понятий «имущество», «имущественные права». Имущественные права понимаются как гражданские права участников правоотношений, связанных с владением, пользованием, распоряжением имуществом, имущественными правами, имущественными требованиями между участниками гражданского оборота по поводу этого имущества. К ним относятся право собственности, право оперативного управления, право хозяйственного ведения и другие вещные имущественные и обязательственные права. Обязательственные права включают право гражданина на возмещение вреда, причиненного его здоровью вследствие утраты трудоспособности, вреда, причиненного имуществу гражданина или юридического лица, некоторые права авторов, наследственные права. Наряду с указанными видами имущественных прав, в отличие от других источников среди обязательственных прав названы права акционеров, что, по нашему мнению, справедливо. Отсюда имущественные отношения представляют правоотношения, связанные с владением, пользованием, распоряжение» имуществом, имущественными правами, имущественными требованиями между участниками гражданского оборота этого имущества^[25].

Предметом нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета являются имущественные отношения, полагаем: обеспечение публичного и частных имущественных интересов участников не будет полным без неимущественных отношений, связанных с имущественными отношениями. Они выступают предметом публичного и частного права. Так, предметом частного права являются имущественные отношения и те из неимущественных, объекты которых могут иметь денежную оценку. Очевидно, предмет нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета обусловлен имущественными и неимущественными отношениями, связанными с имущественными отношениями и имеющими денежную оценку и представленными учетной информацией, в которой заинтересованы все участники (стороны) этих отношений^[26]. Следовательно, предметом нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета являются имущественные и связанные с ними неимущественные отношения, имеющие денежную оценку, по формированию и использованию информации бухгалтерского учета, позволяющей удовлетворить публичный и частные интересы их участников, закрепленные юридическими нормами^[27].

Форма имущественных и неимущественных отношений, связанных с имущественными отношениями и имеющих денежную оценку, определена публичным и частными интересами пользователей учетной информации. Отсюда специфика этих интересов определяет совокупность информации, которая формируется в бухгалтерском учете на базе нормативных правовых документов. Следовательно, правила бухгалтерского учета направлены на информационное обеспечение публичного и частных интересов участников имущественных и связанных с ними неимущественных отношений, имеющих денежную оценку^[28].

Анализ интересов участников таких отношений начнем с номенклатуры пользователей данных бухгалтерского учета, представленной в многочисленных трудах российских и зарубежных авторов. Наиболее популярной является группировка по отношению к субъекту хозяйствования, разделяющая пользователей бухгалтерских данных на внешних и внутренних, а внешних пользователей в зависимости от характера финансового интереса на пользователей с прямым финансовым интересом, с косвенным финансовым интересом и пользователей, не имеющих финансового интереса^[29]. Определение предмета нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета представлено на рис. 3.

В соответствии с рис. 3 совет директоров, менеджеры, руководители подразделений, мастера и правление отнесены нами к пользователям бухгалтерской информации с частными информационными интересами, выражающими
имущественные отношения и связанные с ними неимущественные отношения, имеющие денежную оценку, обусловленные финансовыми результатами. Когда их рассматривают как работников организации, получающих вознаграждение за труд, тогда возникают имущественные требования участников гражданского оборота^[30].

Рисунок 3 – Классификация пользователей бухгалтерской информации^[31]

Рисунок 4 – Классификация пользователей бухгалтерской информации в соответствии с предметом нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета^[32]

С другой стороны, работники организации, выполняя свои должностные обязанности, на основании информации бухгалтерского учета вступают
в неимущественные отношения, связанные с имущественными отношениями и имеющими денежную оценку, преследуя частные информационные интересы, направленные на повышение доходности бизнеса.

Уточнение информационных интересов пользователей бухгалтерских данных, исходя из предмета нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета, обладает практической значимостью и позволяет конкретизировать их информационные потребности и, следовательно, сокращает расходы по нормативно-правовому регулированию бухгалтерского учета^[33].

Деление пользователей на преследующих публичный информационный интерес и частные информационные интересы позволяет сделать следующие выводы:

1. Обеспечение публичного информационного интереса должно осуществляться в соответствии с приоритетами государственных органов в области бюджетной и налоговой политики, макроэкономического управления. Реализация государственных приоритетов в информационном обеспечении должна идти по пути установления методик формирования определенной учетной информации императивными методами^[34].

2. Удовлетворение частных информационных интересов должно быть организовано под руководством государственных органов, которым следует разработать концептуальные положения развития учетной системы, обусловленные реальными информационными потребностями пользователей в рамках правового поля национальной институциональной среды^[35].

3. Удовлетворение частных информационных интересов пользователей, которые, находясь во взаимоотношениях с субъектами хозяйствования, заинтересованы в принятии управленческих решений, невозможных или слишком рискованных из-за недостатка учетной информации, следует вести путем создания учетных методик этими юридическими лицами в форме дополнительной информации, генерируемой и представляемой без санкции государственных органов, но согласованной всеми участниками отношений^[36].

Исходя из государственных приоритетов в регулировании бухгалтерского учета и деления отношений между участниками на имущественные и неимущественные, связанными с имущественными и имеющими денежную оценку (см. рис. 4), можно сделать вывод, что наибольшим рискам подвержены публичные информационные интересы внешних пользователей, находящихся с субъектом хозяйствования в имущественных отношениях. Среди них выделяются налоговые и финансовые органы, деятельность которых обусловлена формированием бюджетных ресурсов, и потенциальные инвесторы, составляющие неограниченный круг пользователей. Налоговые и финансовые органы заинтересованы в установлении правил бухгалтерского учета императивными методами, предусматривающими такое соотношение между деятельностью хозяйствующего субъекта и ее отражением в учете, когда каждому обстоятельству этой деятельности, подлежащему отражению, соответствует вполне определенная, причем единственно верная, информация^[37].

Императивные методы представляют способы властного воздействия на участника отношений, выступающего составителем отчетности, урегулированные нормами с целью удовлетворения информационных интересов пользователей учетной информации. Они закреплены в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» ^[38], Федеральном законе «О консолидированной финансовой отчетности^[39]», ими являются правила ПБУ и других нормативных актов и методических указаний по бухгалтерскому учету, являющихся обязательными (п. 2 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

В обеспечении публичного интереса налоговых и финансовых органов, вступающих в имущественные отношения с субъектами бизнеса, необходимо установление минимальной потребности в информации, которую следует представлять в бухгалтерской отчетности по единым правилам, установленным органами государственного регулирования бухгалтерского учета. Вводя учетные нормы, государство создает своеобразное информационно-правовое поле, в рамках которого взаимодействуют участники экономических отношений Возникшая между ними связь поддерживается (гарантируется) принудительной силой государства^[40].

Публичный интерес внешних пользователей (правительственных органов, органов статистики, профсоюзов, арбитражных органов) выступает катализатором неимущественных отношений, связанных с имущественными отношениями, имеющими денежную оценку. Информация бухгалтерского учета, посредством которой реализуются такие интересы, должна быть также сформирована императивными методами. Выполнение таких правил должно сопровождаться соответствующим мониторингом и штрафными санкциями, превышающими затраты по их соблюдению^[41].

Публичный интерес к бухгалтерской информации наряду с органами государственного управления проявляют потенциальные инвесторы, связанные с организациями имущественными отношениями. Обладая свободными ресурсами, они стремятся предоставить их субъектам хозяйствования и получить доходы, превышающие доходы от других вложений. Проявляя публичный интерес, они нуждаются в большем объеме информации, нежели другие внешние пользователи с публичным интересом, снижающей риски невозврата вложений и их низкой доходности. Не только сами внешние пользователи с публичным информационным интересом, во и государство, одна из задач которого состоит в создании единого информационного пространства в экономике, заинтересованы в разработке правил бухгалтерского учета, воплощение которых не станет препятствием на пути роста инвестиций. В такой ситуации достаточно острым становится вопрос о степени участия государственных органов и представителей бизнес-сообщества в разработке правил бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности^[42]. По нормам федерального закона «О бухгалтерском учете» такие правила могут создаваться любым субъектом негосударственного регулирования бухгалтерского учета, то есть должны быть применены диспозитивные методы, свойственные правоотношениям между участниками нормативно-правового регулирования как равными сторонами^[43]. Ими могут быть любые субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета, выступившие разработчиками нормативно-правового документа (национального стандарта), заинтересованные лица, представляющие замечания по его содержанию, уполномоченный федеральный орган по регулированию бухгалтерского учета (ст. 23, 25, 26 федерального закона «О бухгалтерском учете»).

Удовлетворение частных интересов, затрагивающих имущественные отношения, может быть, на наш взгляд, реализовано и другими способами,
свойственными юридической практике диспозитивного метода и экстраполированными на отношения по нормативно-правовому регулированию бухгалтерского учета:

— представлением или отказом участнику имущественных отношений, реализующему частные интересы инвесторов, кредитующих и обслуживающих банков, страховых организаций, заказчиков, прав на получение учетной информации для принятия решения в отношении субъекта хозяйствования, что следует закрепить законодательно^[44];

— предоставлением права добровольного выполнения правил бухгалтерского учета и финансовой отчетности в специальных случаях, для привлечения иностранных инвестиций по правилам Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), национальных стандартов США (US GAAP) и Великобритании (UK GAAP) ^[45].

Методом нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета, на наш взгляд, является совокупность способов, средств воздействия при получении, представлении и использовании бухгалтерской информации в целях удовлетворения информационных интересов пользователей. По мнению юристов, метод правового регулирования той или иной сферы деятельности в определенной степени зависит от особенностей охватываемых ею общественных отношений^[46]. Следовательно, средства, приемы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета вырабатываются субъектом нормотворчества под влиянием особенностей, свойственных имущественным и неимущественным отношениям, связанным с имущественными отношениями и имеющим денежную оценку. Полагаем, что они обусловлены спецификой национальных экономических отношений. Возможно для высокоразвитой страны, недоступно и не может быть использовано в стране развивающейся или находящейся в критическом финансовом положении^[47].

Ориентация российской системы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета на МСФО привела к тому, что ПБУ, устанавливающие правила раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, мало востребованы в российской практике. Выход из создавшегося положения видится в большем акценте на удовлетворение информационных интересов кредитных
учреждений, традиционных заимодавцев российских организаций. Одновременно необходимо укрепление банковской системы и расширение банковского кредитования реальной экономики^[48].