ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 22.10.2020
Просмотров: 1050
Скачиваний: 1
Во-вторых, если указанием на эту связь суд стремился квалифицировать умысел сторон сделки на уклонение от уплаты налогов, то для квалификации сделки по ст. 170 ГК РФ действительная воля, действительные намерения сторон важны лишь для оценки "прикрытой"сделки. Для оценки сделки как притворной достаточно доказать, что стороны ее не имели в виду. Поэтому с применением ст. 170 невозможно увязать ни вину сторон (если понимать совершение ничтожной сделки как деликт, что нередко делается), ни добросовестность, если на нее указывает закон, ни злоупотребление правом, ни каким угодно иным образом связать применение гражданской или публичной ответственности либо даже просто установить любые имущественные последствия. Единственное последствие притворной сделки - это обнаружение "прикрытой" сделки и применение относящихся к ней норм.
Выявление же мнимой сделки вовсе не дает права на применение каких-либо иных норм. Суд должен ограничиваться только признанием ее ничтожной и не более того. Никакие имущественные последствия, конечно, неприменимы.
Поэтому одновременное применение ст. 170 и ст. 169 ГК РФ невозможно, если при этом указывается один договор как объект такого применения.
Допустимо исключительно применение нормы ст. 169 Кодекса к "прикрытой" сделке, которая предварительно должна быть обозначена указанием на ее участников, предмет, условия, создаваемые ею права и обязанности. При этом из описания этой сделки и должна явствовать ее направленность на нарушение основ правопорядка или нравственности. Например, если для увеличения себестоимости и снижения налогов на зарплату работодатель выплатит своему работнику по договору аренды автомобиля сумму 20000 руб., на самом деле оплачивая его работу, то договор аренды автомобиля (если автомобиль на самом деле передавался в пользование организации) следует признать притворным, прикрывающим выплаты по трудовому договору в части, превышающей действительную (рыночную) ставку аренды. В этом случае трудовой договор будет в соответствующей сумме "прикрытой" сделкой, но вот считать его сделкой, нарушающей основы правопорядка, довольно странно (чем угрожают обществу трудовые договоры?), что не исключает, естественно, соответствующих налоговых последствий.
При применении ст. 170 ГК РФ может обнаружиться, что трудовой договор, хотя он и не рассматривается как частноправовая сделка, - это один из возможных договоров, прикрываемых притворной сделкой. В этом нет ничего невозможного, так как соотношение притворных и "прикрытых" сделок не считается с легальными классификациями и существующей системой права. Прикрытым может быть любое действие по передаче имущества и имущественных прав, то есть сделка в самом широком смысле.
Если автомобиль вовсе не передавался арендатору, то договор, тем не менее, невозможно признать мнимым, поскольку имущество по нему, то есть деньги, все же передавалось, причем целью передачи было исполнение денежного обязательства.
Мнимая сделка, в отличие от притворной, обычно направлена на результат, который отличен от укрытия распоряжения имуществом, от скрытия сделки. Поэтому за мнимой сделкой мы обычно не видим никакого определенного акта распоряжения имуществом, который следует считать немнимым, действительным. Скорее всего, результат, достигаемый мнимой сделкой, состоит в создании неверного представления о действительных правах и обязанностях. Поскольку мнимая сделка, как и всякая сделка, представляет собой действие, направленное на возникновение, изменение, прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ), ее эффект состоит, стало быть, в том, что эти вытекающие из мнимой сделки права и обязанности на самом деле не возникли. Следовательно, сохранились те права и обязанности, та имущественная ситуация, которые существовали бы без этой сделки. И такое распределение прав стороны пытались скрыть либо не допустить тех последствий, которые вытекают из данного распределения прав и обязанностей.
Можно говорить о самых разных действительных целях мнимой сделки - устранение ответственности какого-либо лица, связанной с наличием у него имущества; недопущение совершения определенного и не желаемого сторонами действия, которое становится невозможным, если бы мнимая сделка была совершена в действительности; возникновение долга или утрата права, которые были бы неизбежны, если бы возникли те последствия, на которые внешне направлена мнимая сделка, и т.д.
Как видим, эти цели не тождественны укрытию акта распоряжения имуществом и не могут быть сведены к какой-либо определенной группе фактов или обстоятельств. Но для целей п. 1 ст. 170 ГК РФ и не требуется точного уяснения целей мнимой сделки и тем более применения правил, регулирующих отношения, в которых скрыты мотивы мнимой сделки. Достаточно лишь выяснения того обстоятельства, что стороны на самом деле не имели намерений, направленных на возникновение, изменение, прекращение гражданских прав и обязанностей. Привлечение к выяснению этого обстоятельства иных отношений сторон, которыми была мотивирована мнимая сделка, имеет только доказательственное значение, и хотя такое доказывание по общему правилу обычно осуществляется нормой п. 1 ст. 170, эти отношения сторон не затрагиваются, в отличие от нормы п. 2 ст. 170, когда, напротив, после обнаружения притворности сделки суд обязан обсудить правила, относящиеся к "прикрытой" сделке. Поэтому если применение п. 2 ст. 170 всегда требует наличия двух договоров - притворного и "прикрытого", то в силу п. 1 ст. 170 указывается только один договор - мнимый.
Понятно, что само по себе обнаружение притворной сделки далеко не всегда означает, что "прикрытая" сделка будет точно квалифицироваться по ГК РФ как купля-продажа, подряд, услуги либо какой-то иной договор. Такая ситуация ожидаема для законных "прикрытых" сделок, однако и они могут оказаться непоименованными, хотя и вполне законными в силу правил ст. 421 ГК РФ. Что касается незаконных сделок, то они во многих случаях будут выходить за рамки Гражданского кодекса РФ.
В качестве примера можно привести такое дело.
Между учреждением культуры и обществом с ограниченной ответственностью был заключен договор, названный агентским, по условиям которого ООО получало право на проведение в помещении, принадлежащем учреждению на праве оперативного управления, концертов по заранее поданной заявке без права учреждения от них отказаться. Договор был оспорен собственником (учредителем учреждения) по тому мотиву, что налицо распоряжение недвижимым имуществом, что запрещено в силу ст. 298 ГК РФ. Истец ссылался на то, что агентский договор является притворным, прикрывающим незаконное распоряжение имуществом.
Возражение против этого довода состояло в предложении точно квалифицировать "прикрытый" договор. В данном случае это было затруднено тем, что, с одной стороны, договор представлял собой передачу имущества в пользование без владения, что допустимо только для аренды, а с другой - был безвозмездным, что присуще ссуде. Но нормы о ссуде не предусматривают возможности пользования без передачи вещи.
Весьма затруднительно в данном случае говорить о смешанном договоре, поскольку нормы о ссуде являются специальными по отношению к аренде, и эти два договора трудно считать "различными", как указывается в п. 3 ст. 421 ГК РФ.
В то же время поскольку "прикрытый" договор - незаконный, его квалификация в качестве незаконного распоряжения объектом недвижимости и не требует точного совпадения с тем или иным договором, предусмотренным ГК РФ. Достаточно, чтобы договор относился к числу сделок о распоряжении имуществом. Такими сделками, во всяком случае, будут любые сделки, в силу которых получатель так или иначе пользуется имуществом, приносимыми им выгодами, его материальной ценностью. Такая позиция получателя предполагает получение им права на имущество, что в обязательственных отношениях обеспечивается тем, что собственник, не утрачивая, конечно, права собственности ни полностью, ни частично, поступается своими возможностями в отношении своей вещи, чтобы создать соответствующее право получателю.
Очевидно, что и аренда, и ссуда являются способами распоряжения имуществом и тем самым охватываются нормой ст. 298 ГК РФ. С точки зрения последствий в описываемом деле истец добивался отпадения прав и обязанностей, установленных договором (п. 1 ст. 167 ГК РФ). Но если бы имущество было передано, истец мог бы требовать, конечно, его возврата в порядке реституции независимо от неясности квалификации "прикрытого" договора. Точно так же не повлияла бы эта неясность и на отношения по компенсации пользования имуществом (п. 2 ст. 167 ГК РФ), если состоялось пользование без передачи владения.
Итак, незаконность "прикрытой" сделки может иметь одним из своих проявлений затруднительность или даже невозможность квалификации "прикрытой" сделки. Д. Щекин отмечает, что иногда "сложно доказать притворность сделки в силу того, что прикрываемая сделка трудно просматривается при анализе прикрывающей сделки". Применительно к мнимым сделкам, как было показано ранее, "прикрытую" сделку вовсе нельзя усмотреть, и квалификация спорной сделки как мнимой затрудняется, наряду с прочим, проблемами выявления тех отношений и тех хозяйственных целей, для которых совершена мнимая сделка <*>. Но для целей ст. 169 ГК РФ необходимо все же описать "прикрытую" сделку, в том числе и прежде всего - нарушение ею основ правопорядка или нравственности. Поскольку в силу диспозиции ст. 169 ГК РФ для конфискации необходимо исполнение договора хотя бы одной из сторон, на первый план выходит связь между исполнением и правами и обязанностями по сделке. Иными словами, если требование является требованием о конфискации (а другим оно быть не может!), то необходимо доказать, что передача имущества была совершена именно во исполнение того обязательства, которое по своему характеру направлено на нарушение основ правопорядка или нравственности (для точного понимания основания имущественного предоставления необходимо взять право и обязанность в их связи, разумеется). Плата наемному убийце или плата за похищение ребенка являются именно такого рода имуществом. Такие суммы, конечно, подлежат конфискации.
--------------------------------
<*> Щекин Д.М. Налоговые последствия недействительных сделок. 2-е изд. М., 2004. С. 98.
Наибольшая практическая трудность, когда мы говорим о налоговых схемах, заключается в том, что основаниями платежа по оспариваемым сделкам, как правило, не служат обязательства, права и корреспондирующие им обязанности, которые сами по себе направлены на нарушение основ правопорядка и нравственности, сколь бы туманными ни были сами эти понятия. Платеж за фактически полученные и не запрещенные к обороту товары не выступает предоставлением по сделке, нарушающей основы правопорядка, как бы они ни маскировалась.
Другая трудность состоит в самом понятии схемы, под которой обычно понимают несколько сделок, связанных между собой определенной целью, которая противоречит закону, в том числе налоговому. Выявление этих схем хорошо известно западной судебной практике <*>. Смысл такого выявления состоит не в самом по себе признании сделок ничтожными, а в применении тех налоговых последствий, которых участники схемы пытались избежать, а в предусмотренных законом случаях - ив применении ответственности за попытку уклониться от уплаты налогов.
--------------------------------
<*> См., например: Основы налогового права: Учебно-методическое пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 1995.
В отношении норм ст. 170, 169 ГК РФ обнаружение налоговой (или иной) схемы означает, что одна или несколько сделок должны быть признаны притворными, прикрывающими иные сделки. Такой вывод мотивируется не интересом в частноправовых последствиях, указанных в ст. 12, 167 ГК РФ (имеется в виду возврат в первоначальное положение), а целью применения тех налогов, которые следуют из обнаруженных "прикрытых" сделок. Квалификация этих сделок должна быть увязана с действительным движением имущества и теми хозяйственными целями, которым отвечает это движение. Понятно, что при этом налоговые органы будут квалифицировать "прикрытые" сделки, не заботясь о налоговых преимуществах налогоплательщика, самым невыгодным для него образом, в чем и состоит, пожалуй, одна из наиболее очевидных угроз всякой схемы.
В то же время применение нормы ст. 169 ГК РФ при квалификации сделок, составляющих схему, как притворных невозможно по ряду причин. Во-первых, как уже говорилось, квалификация одной сделки одновременно и по ст. 170, и по ст. 169 ГК РФ в принципе невозможна. Во-вторых, применение ст. 169 может быть мотивировано лишь целями конфискации, причем основание передачи стороной сделки того имущества, которое подлежит конфискации, должно само по себе, без связи с иными обстоятельствами, преследовать цель нарушения основ правопорядка и нравственности.
Невозможна конфискация вследствие "косвенного" нарушения основ правопорядка. Так, не может быть квалифицирована как нарушающая основы правопорядка и даже просто как незаконная сделка, в силу которой производится платеж за, скажем, фактически полученные пиломатериалы, но при этом одна или обе стороны сознают, что поставщик или получатель укрывают оборот этих материалов от налогообложения. Непосредственная цель платежа - оплата пиломатериалов - не содержит в себе ничего предосудительного.
Квалификация действий сторон в подобных случаях преследует исключительно цель применить налоговые последствия, предусмотренные законом в связи с действительными имущественными взаимоотношениями, которые стороны пытались скрыть посредством притворных сделок. Кстати, и ст. 1133 ФГК, от которой, как уже отмечалось, ведет свою историю ст. 169 ГК РФ, отнюдь не предусматривает конфискации, а только лишает сделку юридической силы.
По изложенным причинам нельзя согласиться с подходом налоговых органов к компаниям, которые отдавали свои производственные мощности (заводы) в аренду юридическим лицам, имевшим налоговые льготы. Насколько можно судить, суть схемы состояла в том, что произведенная продукция освобождалась от налогов, поскольку выдавалась за продукцию фирмы, имеющей льготы, тогда как на самом деле производилась мнимым арендодателем.
Налоговые органы потребовали изъять весь доход по сделкам в казну в силу ст. 169 ГК РФ.
Между тем если на самом деле заводы в аренду не сдавались, а оставались в управлении собственников, то налицо притворные сделки, если по ним производились платежи, сопоставимые с рыночными ставками аренды. В качестве мнимой эта сделка может быть квалифицирована лишь после обнаружения того, что полученные арендные платежи так или иначе возвращались "арендатору", либо путем установления безосновательности платежей.
Распространенная практика квалификации сделок, основание которых отпало, как дарения вызывает сомнение. Дарение независимо от запрета коммерческим организациям на безвозмездную передачу имущества имеет свое основание, свою цель, которая отличается от отсутствия основания.
Признание аренды мнимой (притворной) сделкой влечет лишь ее отпадение. Никакой конфискации по мнимой сделке быть не может, потому что мнимая сделка не преследует никаких собственных целей, в том числе направленных против правопорядка и нравственности. Мнимая сделка не может быть исполнена, ибо не создает прав и обязанностей, в силу которых совершается исполнение. Любая передача имущества по мнимой сделке не может быть исполнением. Но ведь только исполненное (а не просто переданное для вида) подлежит конфискации.
В свою очередь, сделка, нарушающая основы правопорядка и нравственности, при всей невнятности этих понятий все же остается гражданской сделкой, то есть юридическим действием, направленным на возникновение, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Исходя из диспозиции ст. 169 ГК РФ, указывающей на конфискацию исполненного по сделке, можно заключить, что ст. 169 касается имущественных прав и обязанностей, поскольку конфискация неимущественных прав закону неизвестна (ст. 243 ГК РФ) <*>. Поэтому в любом случае для квалификации сделки по ст. 169 ГК РФ мало обнаружить цель действий, противоречащую основам правопорядка и нравственности. Необходимо также, чтобы эти действия имели форму сделки и чтобы эта сделка создавала имущественные права и обязанности. Анализ содержания именно этих прав и обязанностей и позволяет сделать вывод о направленности сделки, что служит критерием для квалификации сделки по ст. 169 ГК РФ. А исполнение упомянутых обязанностей дает основания и для конфискации того имущества, которое было предметом исполнения.