Файл: Бухгалтерский баланс организации: порядок составления и аналитические возможности (ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА ОРГАНИЗАЦИИ).pdf
Добавлен: 31.03.2023
Просмотров: 79
Скачиваний: 1
Раскрытие информации только для одной группы пользователей делает бухгалтерскую отчетность необъективной и бесполезной с финансово экономической точки зрения и невозможной для проведения качественного анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
И.Е. Мизиковский и А.А. Баженов отмечают, что анализ хозяйственной деятельности должен включать как комплексную проверку качества бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и применение инструментов финансового анализа. Исследователи выделяют два направления по контролю соблюдения качества бухгалтерской отчетности[17]:
- отражение в бухгалтерском балансе активов и обязательств в зависимости от их срока обращения, влияющих на перераспределение показателей по разделам бухгалтерской (финансовой) отчетности;
- оценка статей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
- Авторы указывают, что неправильное отражение данных по этим параметрам приводит к значительному количеству ошибок и искажений, что искажает результаты анализа.
Правила отражения активов и обязательств в бухгалтерском балансе установлены п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, в соответствии с которым «активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные»[18]. На сегодняшний день данный аспект особенно актуален в плане раскрытия информации о материально-производственных запасах, используемых для создания в необоротных активов, а также о долгосрочной и краткосрочной части дебиторской задолженности.
Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год определяли, что сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания в необоротных активов организации, не могут быть признаны частью ее материально-производственных запасов. Активы представляются как краткосрочные, если срок обращения по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы представляются как долгосрочные. Учитывая эти характеристики, сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания в необоротных активов организации, должны быть отражены в бухгалтерском балансе в составе в необоротных активов[19].
При формировании баланса особое внимание необходимо уделить представлению информации о дебиторской задолженности. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» рассматривает группу статей «Дебиторская задолженность» лишь в разделе баланса «Оборотные активы»[20]. Вместе с тем, не всю дебиторскую задолженность можно назвать высоколиквидной, ее необходимо дифференцировать.
Для представления информации в балансе из состава дебиторской задолженности необходимо выделить выданные авансы. Рекомендациями Минфина РФ аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год было определено, что в случае выдачи авансов и предварительной оплаты работ, услуг и пр., связанных, например, со строительством объектов основных средств, суммы выданных авансов и предварительной оплаты отражаются в бухгалтерском балансе в разделе 1 «В необоротные активы»[21].
Следовательно, дебиторская задолженность в виде авансов и предварительной оплаты поставщикам должна быть отражена в балансе в зависимости от характера приобретаемого актива, под который выплачен аванс. Если приобретается основное средство, нематериальный актив или другие в необоротные активы, то сумма аванса указывается в первом разделе бухгалтерского баланса.
Вместе с тем, организации по-разному трактуют Рекомендации Минфина РФ. Так, например, в балансе ПАО «Татнефть» авансы, выданные для приобретения и сооружения основных средств, показываются отдельной статьей в качестве статьи, детализирующей статью «Основные средства». В балансе ПАО «АВТОВАЗ» авансы, выданные на приобретение в необоротных активов, отражаются по статье «Прочие в необоротные активы». Такое разнообразное представление информации затрудняет оценку финансового положения организации.
Другой острой проблемой в бухгалтерском учете является оценка показателей бухгалтерского баланса. Уже много столетий бухгалтерский учет для оценки разнородных объектов учета в бухгалтерской отчетности использует обобщающий денежный измеритель. Однако данный денежный измеритель постоянно подвергается критике со стороны ученых и пользователей отчетности. Так, например, группа авторов Д. Александер, А. Бриттон, Э. Йориссен высказывают мысль о том, что денежный измеритель не учитывает влияния времени на оценку объекта бухгалтерского учета[22]. Кроме этого, другая группа авторов, специализирующихся в области оценки активов, уверена в неудовлетворенности пользователей бухгалтерской отчетности представляемой информации, а именно несовершенством оценок статей финансовых отчетов[23]. Профессор Я.В. Соколов также подтверждает, что «...бухгалтерский учет должен быть чем-то большим. чем простой регистрацией и систематизацией фактов хозяйственной жизни; он должен быть против фактов, его цель не в том, что случилось, а в том, что могло, и прежде всего в том, что должно было случиться»[24]. Профессор В.В. Ковалев также утверждает, что представители потенциальных инвесторов не удовлетворены показателями бухгалтерской отчетности, а именно широкое применение оценки по себестоимости, по их мнению, не позволяет использовать бухгалтерский баланс как важнейший источник информации и коммуникации.
Следующим вопросом, остро стоящим перед бухгалтерским учетом, а именно составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности является недостаточная востребованность данных, формируемых в публикуемой бухгалтерской отчетности, в процессе принятия управленческих решений. Профессор В.В. Ковалев одной из главных проблем считает проблему информативности главной формы отчетности - бухгалтерского баланса. Профессор приводит мысль, что, несмотря на то, что бухгалтерская отчетность является единственным доступным источником информации, бизнесмены и менеджеры по-прежнему относятся к основному продукту бухгалтерского учета как к «черному ящику». Учитывая данный факт, предприятия начали выпускать годовые отчеты, содержащие, кроме финансовых показателей, и нефинансовую информацию. Однако они тоже остаются невостребованными, поскольку составляются чаще всего формально и без ориентации на то, что ими кто-то будет пользоваться при принятии управленческих решений[25]. По мнению Д. Фокса, бухгалтерская отчетность должна быть краткой и умещаться на визитной карточке. Противоположной точки зрения придерживается У. Бивер, который полагает, что финансовая отчетность не должна упрощаться исходя из уровня понимания наивным непрофессиональным инвестором. В.В. Ковалев справедливо отмечает, что отчетности оптимальной для всех, учитывающей все запросы относительно состава и содержания отчетности, а также глубины раскрытия информации не может быть по определению. Таким образом, он делает вывод, что при составлении отчетности необходимо говорить только о некотором компромиссе[26].
Т.М. Рогуленко и Л.С. Шахматова также отмечают, что информационность современной российской бухгалтерской отчетности претерпела резкое сокращение по сравнению с предыдущими периодами. Данный негативный момент ученые связывают с приближением качественных характеристик финансовой отчетности к международным требованиям. Ввиду отсутствия термина «информационность» в международных и российских стандартах авторы предлагают ввести определение данному понятию: «способность финансовой отчетности предоставить пользователям насколько возможно полную, исчерпывающую и детальную информацию, способствующую предоставить материал, необходимый для проведения полноценного управленческого анализа деятельности организации»[27].
Помимо этого, для устранения недостаточной информативности бухгалтерской (финансовой) отчетности Т.М. Рогуленко и Л.С. Шахматова предлагают разработать шаблон форм управленческой отчетности, которые будут представляться в составе пояснительной записки и учитывать особенности бизнеса организации[28].
Профессор К.Н. Лебедев также рассуждает о главной причине невостребованности данных бухгалтерского учета при принятии управленческих решений. Он приводит мнение С.А. Стукова, который главной проблемой отмечает значительное сокращение бухгалтерской отчетности за последние годы. С.А. Стуков называет бухгалтерский баланс «куцым и маловразумительным», что, несомненно, сужает исходные данные для проведения экономического анализа[29].
Профессор В.Б. Ивашкевич отмечает, что бухгалтерский баланс, в котором в развернутом виде представлены капитал и обязательства организации, позволяет получить достаточно полное представление о генерирующих возможностях компании и структуре источников финансирования ее деятельности. Данный подход в представлении информации об источниках формирования активов демонстрирует совокупную финансовую мощь активов коммерческой организации и капитала, который находится под управлением топ - менеджеров, отвечает целям привлечения потенциальных инвесторов, от которых зависит развитие предприятия в долгосрочной перспектив[30].
М.Е. Грачева также акцентирует внимание на недостаточности данных в бухгалтерской отчетности российских компаний и считает, что за последние полвека американская система финансового учета GAAP стала наиболее авторитетной и разработанной, поскольку отличается более детальным раскрытием информации. Так, например, уже многие годы в GAAP, помимо пяти базовых элементов финансовой отчетности, используются еще пять элементов, которые делают отчетность еще более понятной, подробной и экономически логичной, что очень ценно при проведении анализа[31].
М.Е. Грачева приводит пример: так, кроме статьи «Собственного капитала» раскрывается информация еще о двух элементах - «Вложение капитала собственником» и «Изъятие капитала собственником». Подобное представление информации в бухгалтерском балансе позволяет выявить влияние интенсивных и экстенсивных факторов[32].
Таким образом, на основе всего вышеописанного можно сделать вывод, что при разработке структуры бухгалтерского баланса необходимо идти к некоторому компромиссу: отчетность не должна быть перегружена показателями и в то же время должна учитывать особенности организации.
Другим проблемным моментом является включение в состав статьи бухгалтерского баланса элемента, не соответствующего экономической сущности этой статьи. Например, такая статья отчетности, как запасы, включает в себя стоимость материально-производственных запасов, незавершенного производства, готовой продукции, а также расходов будущих периодов, подлежащих списанию в течение периода, не превышающего 12 месяцев после отчетной даты. Расходы будущих периодов неоднородны по составу и могут включать стоимость программного обеспечения и лицензий, подлежащих списанию в течение периода, не превышающего 12 месяцев после отчетной даты. Действительно, платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» должны отражаться в составе расходов будущих периодов[33]. Однако отражение расходов будущих периодов по статье «Запасы» бухгалтерского баланса не соответствуют экономической сущности этой статьи.
Кроме того, довольно спорным является вопрос о признании расходов будущих периодов в составе активов организации. Концептуальные основы финансовой отчетности определяют, что элементами финансовой отчетности являются активы, обязательства, капитал (которые должны быть отражены в бухгалтерском балансе) и доходы, расходы (показываемые в отчете о финансовых результатах). При этом активы - это ресурсы, контролируемые организацией в результате прошлых событий, от которых ожидается поступление будущих экономических выгод в организацию[34].
Расходы будущих периодов, которые впоследствии должны быть отнесены на расходы текущего периода, на наш взгляд, не должны быть показаны как актив организации, поскольку не соответствуют критериям признания актива.
Таким образом, на основе изученных научных статей и бухгалтерской (финансовой) отчетности реальных организаций были выявлены следующие проблемные моменты, ожидающие немедленного разрешения:
- сосредоточение на одной группе пользователей при формировании бухгалтерского баланса;
- неточное отражение активов и обязательств в зависимости от их срока обращения;
- недостаточная разработанность оценки статей бухгалтерского баланса;
- недостаточная информативность бухгалтерского баланса некоторых организаций;
- включение в состав статьи бухгалтерского баланса элемента, не соответствующего экономической сущности этой статьи.
2.3 Проблемы составления бухгалтерского баланса в бюджетных учреждениях и его отличия от бухгалтерского баланса коммерческих организаций
Понятие «баланс» берет свое начало в латинском языке. Слово bi (дважды) и lanx (чаша), т.е. двучашие или равенство. В экономической литературе словом «баланс» принято называть систему показателей, которые характеризуют источники образования и направления использования каких - либо ресурсов.
Примером этому может служить баланс доходов и расходов государства, материальные балансы (угля, хлеба и др.). В экономическом анализе, при планировании в настоящее время особо распространен балансовый метод, который наглядно представлен в виде двух таблиц с равными итогами.
В бухгалтерском учете имеется два значения данного понятия.
Первое предполагает равенство итогов, когда записи по аналитическим счетам равны соответствующему синтетическому счету, итоги актива и пассива баланса.
Второе значение вытекает из того, что баланс является одной из самых важных форм бухгалтерской отчетности, в которой дается характеристика финансов, имущества, расчетов организации на конкретную дату.