Файл: Счета и двойная запись (Понятие, структура и классификация счетов бухгалтерского учета).pdf

Примером контр-пассивного счета выступает счет 81 «Собственные акции (доли)). Регулирующие дополнительные счета имеют противоположное значение по сравнению с контрарными, т.е. дополнительные активные счета наращивают остаток основного активного счета на сумму своего сальдо, а дополнительные пассивные аналогичным образом увеличивают сальдо основного пассивного счета. Примером дополнительных регулирующих счетов являются счета 42 "Торговая наценка", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Применение контрарно-дополнительных счетов позволяет как увеличивать, так и уменьшать оценку имущества, учитываемого на основных счетах: при осуществлении проводок по основному счету методом дополнительной записи контрарно-дополнительный счет является дополнительным регулирующим счетом, в случае отражения проводок способом «красного сторно» контрарно-дополнительный счет имеет свойства контрарного. Счет 40 "Выпуск продукции (работ и услуг)" является образцом контрарно-дополнительного счета.

Назначение операционных счетов - накопление отдельных расходов для распределения в последствии между отдельными видами работ для полного определения фактической себестоимости продукции (работ, услуг). При этом выделяют собирательно-распределительные, бюджетно-распределительные и калькуляционные счета. Первые применяются для учета затрат, которые в момент их совершения невозможно отнести сразу на определенную произведенную или реализованную продукцию. Распределение данных затрат производится в конце месяца в соответствии с учетной политикой, определенной на предприятии. По окончании расчетного периода собирательно-распределительный счет закрывается и остатка не имеет, потому в балансе и не отражается. Примером данного типа счетов выступают счета 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы". Калькуляционные счета предназначены для определения себестоимости выпускаемой продукции (выполняемых работ и/или оказываемых услуг) в отчетном периоде. По дебету данного типа счетов отражаются фактические затраты понесенные предприятием при производстве продукции, по кредиту - списание фактической себестоимости выпущенной продукции.

Примером таких счетов являются счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства". Бюджетно-распределительные счета используются в целях разделения затрат между отдельными отчетными периодами. Их применение позволяет нивелировать колебания себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг) по отчетным периодам. В плане счетов данный тип представлен такими счетами как 63 "Резервы по сомнительным долгам", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 96 "Резервы предстоящих расходов".

Финансово-результативные счета применяются при определении как деятельности предприятия в общем, так и его отдельных хозяйственных операций. На этих счетах один и тот же объект учета отражается в двух разных оценках: по дебету и по кредиту. Финансово-результативные счета подразделяются на сопоставляющие и счета прибылей и убытков. Первые применяются для учета доходов и расходов по операциям реализации продукции (выполнения работ и/или оказания услуг), выбытия основных средств, материально-производственных запасов и нематериальных активов. Примером таких счетов являются счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы". На счете 99 "Прибыли и убытки" по дебету учитываются убытки и прочие внереализационные расходы, а по кредиту - прибыль от реализации имущества и прочих операций. Соответственно кредитовый остаток по данному счету свидетельствует о наличии прибыли, пассивный – убытка.

3. По экономическому содержанию счета подразделяются на счета учета средств и учета процессов, и счета учета источников средств. При этом в составе счетов учета хозяйственных процессов и учета хозяйственных средств выделяют:

- счета используемые для учета производства и производственного потребления, в том числе: счета по учету основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов (01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 04 "Нематериальные активы", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 09 "Отложенные налоговые активы"); счета для учета производственных запасов (10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"); счета применяемые в целях учета затрат на изготовление и производство продукции, работ и услуг (15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 44 "Расходы на продажу", 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", 97 "Расходы будущих периодов");

- счет непроизводственного потребления (29 "Обслуживающие производства и хозяйства");

- счета применяемые для учета обращения. К ним относят счета по учету готовой продукции и реализации (41 "Товары", 42 "Торговая наценка", 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы"); счета используемые для учета денежных средств и вложений (50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", 57 "Переводы в пути", 58 "Финансовые вложения"); а также счета по учету средств в расчетах (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями" (субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"), 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 77 "Отложенные налоговые активы", 79 "Внутрихозяйственные расчеты");

- счета по учету распределения (84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), 99 "Прибыли и убытки").

В свою очередь счета источников средств подразделяются на два типа: счета по учету собственных источников и счета по учету заемных источников средств. К первому типу относятся счета используемые для учета: капитала (80 "Уставный капитал", 82 "Резервный капитал", 83 "Добавочный капитал"), амортизации (02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов"), финансирования (86 "Целевое финансирование"), финансовых результатов (98 "Доходы будущих периодов", 99 "Прибыли и убытки") и резервов (59 "Резервы под обесценение финансовых вложений", 63 "Резервы по сомнительным долгам", 96 "Резервы предстоящих расходов"). Тогда как счета применяемые для учета заемных источников средств включают в себя счета для учета кредиторской задолженности (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 75 "Расчеты с учредителями" (субсчет "Расчеты по выплате доходов"), 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 79 "Внутрихозяйственные расчеты"), учета кредитов и займов (66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") а также - по учету постоянных обязательств (68 "Расчеты с бюджетом", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда").

4. По степени детализации данных — счета подразделяются на синтетические счета, субсчета, аналитические счета. Назначение первого типа счетов (синтетических) заключается в отражении в бухгалтерском учете имущества, средств и хозяйственных операций предприятий в общем виде и только в денежном выражении. Эти счета непосредственно связаны с балансом, записи по ним совершаются сжато. Следует отметить, что в целях осуществления оперативного руководства субъектом хозяйствования, а также для обеспечения контроля за состоянием его имущества, краткой информации, заключенной в данных синтетических счетов, явно недостаточно. Поэтому наряду с синтетическими счетами в бухгалтерском учете используются субсчета и аналитические счета. Аналитические счета открываются в дополнение к синтетическим и предназначены для отражения более подробной (детальной) информации как по каждой операции осуществляемой субъектом хозяйствования, так и по видам имущества, имеющимся в его распоряжении, а также источникам их формирования. Субсчета включают в себя несколько однотипных аналитических счетов предназначенных для учета сходных по своему содержанию объектов бухгалтерского учета. Таким образом субсчета выступают промежуточным звеном между аналитическими и синтетическими счетами и предназначены для обобщения данных аналитического учета.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что совершенствование классификации счетов по назначению и структуре позволяет логически обосновать структуру того или иного счета в связи с назначением его использования, что дает возможность более правильно определять смысл хозяйственных операций и более точно составить рабочий план счетов.

Глава 2 План счетов бухгалтерского учета

2.1 Понятие плана счетов и походы к его построению в мировой практике

Основой методологической структуры в бухгалтерском учете служит План счетов бухгалтерского учета. Все многообразие фактов хозяйственной деятельности он сводит к строго ограниченному числу типов. При этом число введеных счетов ограничивает возможное число типов хозяйственных операций. И поскольку ни один счет со всеми другими счетами не корреспондирует, фактически встречающихся типов значительно меньше максимально возможного их числа. Так как в бухгалтерском учете применяется много счетов, для правильного их использования необходимо знать, какие объекты должны учитываться на конкретных счетах и какие данные должны быть получены при этом^[6].

На данный момент выделено три основных подхода к построению плана счетов: линейный, иерархический и матричный. Для первого подхода характерно указание счетов в определенном порядке. При составлении данного типа плана проявляется стремление составителей к увязывании логики его построения с оборотом хозяйственных средств или структурой бухгалтерского баланса. В отдельных случаях за базу принимаются признаки ликвидности и изымания инвестиций. Использование линейного подхода предопределяет последовательное изложение номенклатуры синтетических счетов, сформированных в группы. В данном виде план счетов не предполагает применение субсчетов, что в конечном итоге позволяет упростить корреспонденцию и ведение аналитического учета. Следует отметить, что довести любое логическое построение до конца практически нереально, поэтому недостатками этого подхода являются большое число синтетических счетов, не обеспечивающих достаточной свободы при включении в структуру плана новых информационных позиций. Иерархическое построение плана счетов предусматривает использование минимального количества синтетических счетов при значительном применении информационных признаков в субсчетах. Данный подход предполагает возможность открытия до 10 субсчетов к любому синтетическому счету, что не окажет существенного влияния на размер кода счета. При этом корреспонденции устанавливаются только в разрезе синтетических счетов, что в итоге, при условии правильного подбора признаков счетов и субсчетов, позволит существенным образом уменьшить объемы корреспонденции счетов и значительно упростить бухгалтерский учет в части его информационной составляющей. Использование субсчетов определяется непосредственно хозяйствующими субъектами, что сокращает зависимость данного типа плана счетов от централизованного утверждения и увеличивает объемы свободы при создании информационной структуры бухгалтерского учета в отдельных отраслях экономики без потери ее единообразия в синтетическом учете. Матричный подход к построению плана счетов бухгалтерского учета предусматривает разделение счетов на группы и подгруппы, имеющие в своем составе подклассы, подгруппы счетов и сами счета. Количество классов в подобных планах, как правило, не превышало 10.

Создателем плана счетов по десятичному принципу выступает видный германский экономист Э.М. Шмаленбах, который предложил план счетов представляющий собой в некотором роде матрицу. Достоинство указанного типа плана счетов заключается в его возможности использования отдельными хозяйствующими субъектами, но и его применением в масштабах всего государства в целом, поскольку, он позволяет последовательно разложить тот или иной класс счетов и выделить в пределах данного класса именно те счета, которые соответствуют потребностям конкретного предприятия. Отрицательной стороной применения матричного подхода является значительное число используемых в учете синтетических счетов, что ведет к росту числа корреспонденции и увеличению размерности кодов синтетических счетов.
Главной проблемой построения любого плана счетов является определение его объема, т.е. степени регламентации в нем признаков группировки и обобщения информации о фактах хозяйственной деятельности. Объем плана счетов оказывает влияние на эффективность унификации и автоматизации учетного процесса в различных организациях, на развитие методологии учета и методики экономического анализа.

План счетов применяемый в настоящее время утвержден приказом Министерства финансов Российский Федерации № 94н от 31. октября 2000 г. Указанным нормативным документов определено, что план счетов используется в организациях (за исключением государственных (муниципальных) и кредитных учреждений) независимо от собственности и организационно-правовых форм, осуществляющих бухгалтерский учет методом двойной записи.

План счетов являет собой схему регистрации и группировки фактов деятельности предприятии (активов и обязательств, финансовых и хозяйственных операций и пр.) в бухгалтерском учете. В нем определены №№ и наименования синтетических счетов и субсчетов, а также осуществлена их группировка по признакам экономического содержания фиксируемых хозяйственных операций и взаимное расположение, в определенной – экономически обоснованной последовательности^[7].

Руководствуясь данным Планом счетов предприятии и организации разрабатывают рабочий план счетов бухгалтерского учета, включающий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. По необходимости при наличии в осуществлении хозяйственной деятельности специфических операций предприятия (организации) имеют право по согласованию с Министерством финансов (или иным уполномоченным на то органом) дополнять План счетов иными синтетические счета, используя свободные коды счетов. Предусмотренные Планом счетов субсчета применяются согласно требованиям контроля, анализа и отчетности. При этом субъекты хозяйствования могут уточнять содержание отдельных из них, объединять и исключать их, а также предусматривать дополнительные субсчета. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий: - осуществляет краткую характеристику синтетических счетов, а также открываемых к ним субсчетов, определяет требования к основным методическим принципам осуществления бухгалтерского учета; раскрывает порядок учета распространенных операций, дает представление о структуре и назначение счетов, а также экономическом содержании фиксируемых на них фактов. Указанная Инструкция кроме характеристики всех синтетических счетов, предоставляет типовую схему их корреспонденции. При возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не отражена в типовой схеме, субъекты хозяйствования имеют возможность дорабатывать ее, при условии соблюдения основных методологических принципы ведения бухгалтерского учета. Порядок осуществления предприятиями и организациями аналитического учета устанавливается согласно положениям Инструкции и нормативно-правовых актов по отдельным разделам учета (учета производственных запасов, основных средств, нематериальных активов и т.п.)^[8].