Файл: Учетная политика для целей налогообложения: цель, задачи, формирование, применение.pdf

Вариант записи для учетной политики: «Ведение налогового учета возлагается на бухгалтерию, возглавляемую главным бухгалтером.

Налоговый учет вести обособленно от бухгалтерского учета в самостоятельно разработанных регистрах налогового учета. Перечень регистров приведен в приложении. Основание: ст. 313 НК РФ».

Компаниям для налогообложения можно применять метод начисления или кассовый. Правда, кассовый метод доступен организациям, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал – п.1 ст. 273 НК РФ. Такие организации должны отразить в учетной политике, какой метод будут применять – начисления или кассовый.

Учетная политика для целей налогообложения – пример записи: «Учет доходов и расходов вести методом начисления. Основание: ст. 271, 272 НК РФ».

Налоговый учет амортизируемого имущества для целей налогообложения. Учет амортизируемого имущества для налогообложения похож на бухгалтерский учет. Но есть главные отличия.

В налоговом учете в составе основных средств отражают объекты, срок использования которых превышает 12 месяцев и стоимость которых более 100 000 руб. Основание – п. 1 ст. 256 НК РФ. Причем Налоговый кодекс не предоставляет организациям права выбора. Лимит, при превышении которого имущество относится к основным средствам, равен строго 100 000 руб. Лимит для бухгалтерского учета – 40 000 руб. Поэтому неизбежно возникнут разницы в учете.

Возможная формулировка о стоимости активов: «Стоимость инструмента, инвентаря и другого имущества, не являющегося амортизируемым (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ), включается для налогообложения в состав расходов по мере ввода в эксплуатацию.

Нематериальные активы, стоимость которых не превышает 100 000 руб., не признаются амортизируемым имуществом. Их стоимость в полной сумме включается в состав прочих расходов».

Срок полезного использования ОС организации определяют на дату ввода имущества в эксплуатацию. При этом берут сроки из Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 [4]. В ней имущество разбито на 10 амортизационных групп:

– первая – срок полезного использования от одного до двух лет включительно;

– вторая – срок свыше 2 лет до 3 лет включительно;

– третья – срок свыше 3 лет до 5 лет включительно;

– четвертая – срок свыше 5 лет до 7 лет включительно;

– пятая – срок свыше 7 лет до 10 лет включительно;

– шестая – срок свыше 10 лет до 15 лет включительно;

– седьмая – срок свыше 15 до 20 лет включительно;

– восьмая – срок свыше 20 лет до 25 лет включительно;

– девятая – срок свыше 25 лет до 30 лет включительно;

– десятая – срок свыше 30 лет.

В рамках каждой амортизационной группы предприятие может выбрать разные сроки полезного использования ОС. Их надо прописать в политике. Вариант записи: «Срок полезного использования основных средств определяют по минимальному значению интервала сроков, установленных для амортизационной группы, в которую включено основное средство в соответствии с Классификацией. Основание: постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» [4], п. 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ.

Срок полезного использования основных средств, бывших в употреблении, определяется равным сроку, установленному предыдущим собственником, уменьшенному на количество лет (месяцев) эксплуатации данных основных средств предыдущим собственником. Основание: п. 7 ст. 258 НК РФ».

Компания должна определить и срок полезного использования следующих нематериальных активов:

– исключительного права на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

– исключительного права на использование программы для ЭВМ, базы данных;

– исключительного права на использование топологии интегральных микросхем;

– исключительного права на селекционные достижения;

– ноу–хау, секретной формулы или процесса, информации в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта;

– исключительного права на аудиовизуальные произведения.

Минимальный срок использования перечисленных НМА – два года (п. 2 ст. 258 НК РФ). Конкретный срок определяется организациями самостоятельно.

Вариант записи: «Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется исходя из срока действия патента, свидетельства, а также исходя из срока полезного использования, обусловленного соответствующим договором. По нематериальным активам, по которым определить срок полезного использования невозможно, применяется срок, равный 10 годам. Основание: п.2 ст. 258 НК РФ».

Способ амортизации в учетной политике для целей налогообложения предприятия. Существует два способа амортизации – линейный и нелинейный. Выбранный способ применяют по всем объектам. Правда, его можно изменить. Но только с начала очередного года. Перейти с нелинейного метода на линейный метод допускается не чаще одного раза в пять лет. Так прописано в ст. 259 НК РФ.

Также следует установить, будет ли организацией применяться амортизационная премия или нет. Если принято решение ее применять, тогда после ввода объекта ОС в эксплуатацию можно сразу списать на расходы не более 10 процентов его первоначальной стоимости.

В отношении имущества третьей–седьмой амортизационных групп – не более 30 процентов. Тогда в состав амортизационной группы ОС включат по первоначальной стоимости за минусом 10 или 30 процентов. Такое право предоставляет п. 9 ст. 258 НК РФ. Правда, здесь есть одно «но».

Если основное средство, в отношении которого вы применили амортизационную премию, реализуют ранее чем по истечении пяти лет с момента ввода в эксплуатацию взаимозависимому лицу, премию придется восстановить. Восстановленные суммы включите во внереализационные доходы в том периоде, в котором продали объект.

Организации вправе использовать амортизационную премию в отношении всех объектов или отдельных основных средств (письмо Минфина России от 30 октября 2014 г. № 03–03–06/1/55106).

Амортизационную премию также применяют по расходам на реконструкцию. Когда компания закончила работы по реконструкции объекта, изменив его первоначальную стоимость, она может списать в целях налогообложения прибыли 10 или 30 процентов от произведенных расходов как амортизационную премию.

Ранее основные средства, которые по решению руководителя переводили на реконструкцию или модернизацию продолжительностью свыше 12 месяцев, приходилось исключать из состава амортизируемого имущества.

Если такое имущество числится как единый объект, амортизацию не начисляют по всему объекту вплоть до окончания реконструкции.

Амортизировать разрешалось только часть реконструируемого объекта, которую компания продолжала использовать в деятельности. При условии, что имущество (например, здание) можно было разделить в налоговом учете на два самостоятельных инвентарных объекта (письма Минфина России от 19 октября 2012 г. № 03–03–06/1/560, УФНС России по г. Москве от 29 сентября 2009 г. № 16–15/100988 [16]).

Сейчас организации, которые реконструируют или модернизируют объект более года, вправе амортизировать его, если имущество используют в предпринимательской деятельности (абз. 4 п. 3 ст. 256 НК РФ). Но тогда директору надо подписать приказ, подтверждающий, что компания продолжает использовать реконструируемый объект.

Варианты записи для учетной политики: «Амортизацию по всем объектам амортизируемого имущества (основным средствам и нематериальным активам) начислять линейным методом. Основание: п. 1 и 3 ст. 259 НК РФ».

И дальше два варианта для амортизационной премии:

1) «Амортизационная премия не применяется. Амортизация начисляется в общем порядке. Основание: п. 9 ст. 258 НК РФ».

2) «Расходы на капитальные вложения включаются в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода в размере 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к первой, второй, восьмой–десятой амортизационным группам и в размере 30 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей– седьмой амортизационным группам. Данные правила применяются в отношении основных средств первоначальной стоимостью более 500 000 руб. Основание: п. 9 ст. 258 НК РФ».

Амортизировать некоторые основные средства можно с повышающим коэффициентом не выше 2.

Это касается (п. 1 ст. 259.3 НК РФ):

– основных средств, которые используют для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (при нелинейном методе коэффициент не применяют к основным средствам первой–третьей амортизационных групп);

– собственных основных средств сельскохозяйственных организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

– собственных основных средств организаций, имеющих статус резидента промышленно–производственной или туристско–рекреационной особой экономической зоны либо участника свободной экономической зоны;

– объектов с высокой энергетической эффективностью (перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 17 июня 2015 г. № 600).

Кроме того, для объектов лизинга, за исключением первой–третьей амортизационных групп, может применяться коэффициент 3.

Вариант записи для учетной политики может выглядеть так: «К основной норме амортизации основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, может применяться специальный коэффициент в размере 2.

К основной норме амортизации основных средств, которые являются предметом договора лизинга, может применяться специальный коэффициент в размере 3 (за исключением основных средств, относящихся к первой–третьей амортизационным группам).

Конкретный перечень объектов основных средств, по которым применяется специальный коэффициент, определяется отдельным приказом.

Основание: подп. 1 п. 1 и подп. 1 п.2 ст. 259.3, пункт 3 статьи 259.3 НК РФ».

Учет расходов на ремонт основных средств для учетной политики организаций. Расходы на ремонт основных средств списывают как прочие расходы – п. 1 ст. 260 НК РФ. Чтобы признавать затраты равномерно в течение двух лет и более, можно создать резерв на ремонт. Такое право компании предоставляет п. 3 ст. 260 НК РФ.

Если принято решение формировать резерв, то отчисления в него рассчитывайте исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений, утверждаемых учетной политикой для этих целей.

Совокупная стоимость основных средств – это первоначальная стоимость всех амортизируемых основных средств, которые введены в эксплуатацию по состоянию на начало года.

Норматив отчислений учитывает периодичность ремонта, частоту замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций) и сметную стоимость ремонта. Предельная сумма резерва – средняя величина фактических расходов на ремонт за последние три года. Такие разъяснения содержаться в письме от 8 ноября 2005 г. № 20–12/82434 [16].

Вариант записи в учетной политике: «Резерв на ремонт основных средств не создается. Расходы на ремонт основных средств признаются для целей налогообложения в составе прочих расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, в сумме фактических затрат. Основание: ст. 260 НК РФ».

Списание сырья и материалов для целей налогообложения. Сырье и материалы списывают на расходы одним из следующих методов (п. 8 ст. 254 НК РФ):

– по стоимости единицы запасов;

– по средней стоимости;

– стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Чтобы избежать разниц между данными бухгалтерского и налогового учета, лучше выбрать единый способ списания стоимости МПЗ.

Инвентарь, инструменты, а также спецодежду, которая не является амортизируемой, компания может списывать на материальные расходы сразу – в момент отпуска в производство. А может установить по ним свой срок полезного использования. Тогда признавать стоимость ценностей в расходах будут постепенно в течение срока полезного использования.

Вариант записи для учетной политики: «Оценку при списании сырья и материалов, используемых в производстве, производить по методу средней стоимости. Основание: п. 8 ст. 254 НК РФ.

Стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Основание: подпункт 3 п. 1 ст. 254 НК РФ».

Резервы по налогу на прибыль в учетной политике. Компании могут создавать резерв на оплату отпусков и выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Основание для этого – п. 1 ст. 324.1 НК РФ. Если вы решили формировать резервы, в учетной политике следует отразить способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. Для этого составляют специальный расчет (смету), в котором отражают размер ежемесячных отчислений в резерв.