Файл: Учет амортизации основных средств (на примере ООО «Пяточок»).pdf

Амортизационная премия позволяет существенно увеличить расходы, а, следовательно, уменьшить налогооблагаемую прибыль и сумму налога на прибыль. Тем самым чистая прибыль, остающаяся в распоряжении организации, увеличивается.

Начисление амортизации зависит и от срока полезного использования основного средства. В бухгалтерском и налоговом учете эти сроки равны, однако в бухгалтерском учете амортизационные начисления по основным средствам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их принятия к учету, а в налоговом учете амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем введения в эксплуатацию основного средства (п. 21 ПБУ 6/01); (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Таким образом, если основное средство еще не вводилось в эксплуатацию (например, находится на складе), в налоговом учете амортизация по нему не начисляется. Начисление амортизации в налоговом учете прекращается так же, как в бухгалтерском учете, с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, когда основное средство полностью самортизировано или будет списано с баланса организации.

Отметим, что чем больше срок полезного использования объекта основных средств, тем длительнее погашения первоначальной стоимости основных средств. Но ключевую роль во влиянии сумм начисленной амортизации на финансовый результат играют способы начисления амортизации. Для начисления амортизации по объектам основных средств в целях бухгалтерского учёта существуют четыре основных способа (ПБУ 6/01) (рис. 2).

Рисунок 2- Способы начисления амортизации

в бухгалтерском учете

Рассмотрим каждый из способов начисления амортизации на примере чего и выберем тот, при котором амортизацию основного средства удастся начислить в более краткие сроки: основное средство имеет первоначальную стоимость 500 000 руб.; срок полезного использования - 5 лет. Рассчитаем годовую и ежемесячную сумму амортизации по каждому из способов начисления.

1. Линейный способ. Годовая норма амортизации составит:

100 % : 5 = 20 %.

Тогда ежегодная сумма амортизационных отчислений будет равна:

500 000 х 20 % = 100 000 руб.

Теперь рассчитаем ежемесячную сумму амортизации:

100 000 руб. : 12 мес. = 8 333,33 руб.

1. Способ уменьшаемого остатка. Данный способ предполагает применение повышающего коэффициента. Организация приняла коэффициент ускорения, равный 1,5. Норма амортизации: 100 % : 5 = 20 %.
2. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации:

500 000 х 20 % х 1,5 = 150 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации: 150 000/12 = 16 666, 67 руб.

1. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации:

(500 000 - 150 000) х 20 % х 1,5 = 105 000 руб. Ежемесячная сумма амортизации: 105 000/12 = 8 750 руб.

1. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации:

(500 000 - 150 000 - 105 000) х 20 % х 1,5 = 73 500 руб. Ежемесячная сумма амортизации: 73 500/12 = 6 125 руб.

1. й год эксплуатации. Ежемесячная сумма амортизации: (500 000 - 150 000 - 105 000 - 73 500) = 51 450 руб.

51 450 х 20 % х 1,5 = 15 435 руб.

Ежемесячная сумма амортизации: 105 000/12 = 1 286,25 руб. и т.д.

1. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Срок полезного использования 4 года.

Исходя из этих данных, рассчитаем сумму чисел лет срока полезного использования: 1 +2 +3 +4 +5 = 15 лет

1. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации: 500 000 х 5/15 = 166 666,67 руб. Ежемесячная сумма амортизации: 166 666,67/12 = 13 888,89 руб.
2. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации: 500 000х4/15 = 133 333,33 руб. Ежемесячная сумма амортизации: 133 333,33/12 = 11 111,11 руб.
3. й год эксплуатации. Годовая сумма амортизации: 500 000х3/15 =100 000 руб. Ежемесячная сумма амортизации: 100 000/12 = 8 333 руб. и т. д.
4. Способ списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ). Погашение стоимости основного средства производится прямо пропорционально его отдаче.

Организацией приобретено транспортное средство за 400 000 рублей. Предполагаемый пробег составляет 800 000 км. В отчетном месяце пробег составил 10 000 км. Рассчитать сумму амортизации за месяц.

400 000 руб./800 000 км х 10 000 км = 5 000 рублей.

Способ уменьшаемого остатка и способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования относятся к ускоренным способам начисления амортизации. В начале эксплуатации основных средств суммы начисленной амортизации значительно превышают амортизационные суммы, начисленные в конце срока службы объекта.

Для целей налогового учёта по налогу на прибыль амортизация может начисляться двумя способами (рис. 3).

Рисунок 3- Способы начисления амортизации в налоговом учете

Нелинейный способ начисления амортизации удобно применять для быстроизнашивающегося оборудования, поскольку большую часть стоимости оборудования удается списать уже в первые годы начисления амортизации.

Таким образом, действующие нормы как бухгалтерского, так и налогового учета не позволяют сократить срок начисления амортизации, а значит, и возмещения основного капитала. Но предлагаемые способы

начисления амортизации позволяют «увязать» начисление амортизации (списание износа) и производительную способность основных средств.

В этой связи научность подхода к начислению амортизации основных средств прежде всего связана с обоснованием выбора методов амортизации, определению сроков службы объектов и управлению их стоимостью в рамках разрешенных альтернатив. Практический подход к формированию амортизационной политики предполагает создание в конечном итоге благоприятных условий для обновления основного капитала.

1.3 Порядок и особенности проведения аудита амортизационных отчислений

Значимость аудита обусловлена рядом факторов, подтверждающих необходимость его су­ществования. Именно проведение аудиторской проверки гарантирует предотвращение ошибок, осуществляемых в процессе бухгалтерского учета, повышает эффективность хозяйственной дея­тельности субъекта и устраняет предпринимательские риски экономического характера.

Исследованием вопросов аудита различных бухгалтерских участков занимались такие ученые, как Н.В. Парушина [1], Золотарева Г. И [2], Аксёнова О.С. [3], Крючкова М. А. [4], Спесивцева А. Л. [5], и многие другие.

Но, несмотря на то, что существует достаточное количество соответствующей литературы, раскрывающей понятийный аппарат и организацию процедур аудита, эта тематика является недостаточно освещенной.

Следовательно, цель данной статьи состоит в том, чтобы выделить особенности проведения аудиторской проверки амортизации основных средств и разработать предложения, повышающие эффективность работы аудитора и максимизацию результатов сбора аудиторских доказательств.

Проведение аудита основных средств является преимущественно одним из самых сложных процессов, вследствие их долгосрочного использования и существенной стоимости. А капитальные вложения в данные объекты достаточно рискованный вид инвестирования, в соответствии с этим, аудит сопряжен с концепцией, базирующейся на риске. Поэтому требует к себе особого внимания и высокого уровня компетентности аудитора.

Важным аспектом аудита основных средств является, прежде всего, учет амортизационных отчислений, так как непосредственно они представляют собой расходы предприятия, от которых зависит и себестоимость продукции, и расчет налогообложения.

Если рассматривать амортизацию с точки зрения производственной инфраструктуры, то от нее зависит возобновление основных фондов. Кроме того, исследование уровня изношенности основных средств - это часть финансового анализа, помогающая аудитору убедиться в непрерывности осуществления деятельности предприятия и соответствии отчетности совершившимся операциям.

Для более эффективного и результативного процесса аудита начисленной амортизации и сбора убедительных доказательств предлагается проводить аудит в определенной последова­тельности, разделив проверку на этапы (таблица1):

Первый этап включает в себя изучение методологии и концепции основ бухгалтерского учета и отчетности на предприятии. На данном этапе необходимо акцентировать внимание на следующих положениях учетной политики:

1. классификации объектов основных средств по амортизационным группам. В целях на­логового учета деление происходит в зависимости от срока полезного использования на 10 групп [7]. Аудитор должен установить правильность отнесения основных средств к группе амортизаци­онных отчислений.

Исходя из того, какого вида производственного или непроизводственного назначения ос­новное средство, устанавливается правильность отнесения на счет затрат, применяемый на предприятии, а также соответствие в целях налогообложения со ст.257 и 258 НК РФ;

Метод начисления амортизации. На сегодняшний день существует и применяется 4 вида амортизации:

1. линейный;
2. способ уменьшаемого остатка;
3. способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
4. способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

В большинстве случаев на предприятиях используется линейный метод начисления амортизации, и критерии определения срока полезного использования приведены в пункте 20 ПБУ 6/01, что подтверждено отдельным письмом Минфина РФ [8].

Однако при применении начисления амортизации методом уменьшаемого остатка, следует помнить, что предприятие должно закрепить в учетной политике размеры повышающих коэффициентов.

Также некоторые организации вправе применять метод ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов, что аналогично утверждается в учетной политике;

отражение приостановки начисления амортизации основных средств, в случаях консер­вации и восстановительного периода объекта [9].

Существующие нормативные документы не регламентируют дату приостановки амортиза­ционных начислений, соответственно порядок определения такой даты прописывается в учетной политике.

Как только аудитор убедился в правомерности разработанных предприятием концепций основ бухгалтерского учета и составления отчетности законодательству, он имеет возможность перейти к следующему этапу аудита.

Второй этап - проверка правильности отражения учета амортизации согласно положениям учетной политики.

Аудитор должен обратить внимание на перечень объектов основных средств: совпадает ли с ним список тех объектов, на который начисляется амортизация, сверить учетные данные первичной документации с операциями по движению объектов, а также на правильность применения норм амортизации.

Все виды основных средств подвержены начислению амортизации, исключение лишь составляют земельные и природные ресурсы, находящиеся на консервации, объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, библиотечный фонд и музейные ценности, продуктивные животные.

Амортизационные отчисления, исходя из регламентирующего законодательства, должны начинаться строго с первого числа месяца, последующего за месяцем принятия основного средства к бухгалтерскому учету, и соответственно, производится до полного погашения стоимости объекта, либо его списания, в связи с непригодностью дальнейшего использования, а также в случаях передачи прав собственного или иных вещных прав.

Следовательно, аналогично прекращается амортизация с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости актива или выбытия с бухгалтерского учета.

Отражение и начисление амортизации происходит фактически в отчетном периоде, на соответствующем счете путем накопления, в независимости от результатов финансовой деятельности предприятия.

Особое внимание требуется уделить категории имущества, которые не относятся к промышленно-производственным, в части включения амортизационных отчислений в себестоимость продукции. Такое имеет место быть, если предприятие планирует неправомерно снизить затраты на содержание непромышленных единиц учета основных средств.

В настоящее время большая часть организаций промышленного сектора находится в состоя­нии простоя или же сокращения режима эксплуатации оборудования, следовательно, те объекты основных средств, которые зарезервированы или законсервированы, должны проверяться на равномерность приостановления амортизации или применение понижающих коэффициентов к действующим нормам.

Рассмотрим перечень типичных ошибок на данном этапе, которые могла осуществить про­веряемая организация: