Файл: Особенности налогообложения налогом на прибыль кредитных организаций (Экономическая сущность и функции налогов).pdf
Добавлен: 26.06.2023
Просмотров: 87
Скачиваний: 2
СОДЕРЖАНИЕ
Глава 1. Основы налогообложения
1.1. Экономическая сущность и функции налогов и сборов
Глава 2. Особенности и права налогообложения кредитных организаций
2.1. Права кредитной организации
2.2. Особенности налогообложения кредитных организаций НДС.
Особенности налогообложения прибыли кредитных организаций
3.2. Доходы от осуществления банковской деятельности
3.3. Расходы, понесённые при осуществлении банковской деятельности
15) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;
16) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;
17) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;
18) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 292 НК;
19) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 300 НК;
20) суммы страховых взносов банков, установленных в соответствии с Законом о страховании вкладов;
суммы страховых взносов по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в которых банк является выгодоприобретателем, при условии компенсации данных расходов заемщиками
21) другие расходы, связанные с банковской деятельностью.
Не включаются в расходы банка суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов кредитных организаций.
Отдельно регулируются расходы на формирование резервов кредитных организаций. Так, в соответствии со ст. 292 НК банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных ст. 266 НК, создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам).
Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России в соответствии с Законом о Банке России, признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных ст. 292 НК.
При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, предусмотренном Положением о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, утвержденном ЦБ РФ от 26.03.2004 № 254-П, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.
Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом п. 1 ст. 292 НК, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.
Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использованные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого в отчетном (налоговом) периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы банков в последнее число отчетного (налогового) периода.
2.2. Особенности налогообложения кредитных организаций НДС.
Законодатель выделил отдельно особенности налогообложения НДС операций кредитных организаций. В частности, от НДС освобождаются следующие операции:
1) осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе:
— привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;
— размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;
– открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц, в том числе банковских счетов, служащих для расчетов по банковским картам, а также операции, связанные с обслуживанием банковских карт;
— осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;
— кассовое обслуживание организаций и физических лиц;
— купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты);
— осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством РФ;
— по исполнению банковских гарантий (выдача и аннулирование банковской гарантии, подтверждение и изменение условий указанной гарантии, платеж по такой гарантии, оформление и проверка документов по этой гарантии), а также осуществление банками следующих операций:
- выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;
- оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы «Клиент — Банк», включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала;
- получение от заемщиков сумм в счет компенсации страховых премий (страховых взносов), уплаченных банком по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности указанных заемщиков, в которых банк является страхователем и выгодоприобретателем;
- услуги, связанные с обслуживанием банковских карт;
операции, осуществляемые организациями, обеспечивающими информационное и технологическое взаимодействие между участниками расчетов, включая оказание услуг по сбору, обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами;
- осуществление отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе их совершать без лицензии Банка России.
Таким образом, основная масса банковских операций освобождена от налогообложения НДС. Для определения того, подлежит ли налогообложению та или иная операция кредитной организации, необходимо проводить анализ в каждом конкретном случае. Существует множество примеров, когда сопутствующие банковским операциям услуги банка облагаются НДС.
В настоящий момент позиция налоговых органов и Минфина России заключается в необходимости налогообложения НДС следующих услуг кредитных организаций.
Оформление карточки с образцами подписи и печати клиента при открытии банковского счета облагается НДС, так как эта услуга не является «специфической банковской операцией» (см. письмо ФНС России от 17.05.2005 № ММ-6-03/404@ «Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по косвенным налогам»).
Операции по оформлению банком по просьбе клиента платежных поручений и платежных требований, операции по отправке документов (выписки о движении денежных средств по счету) клиенту курьерской или обычной почтой, а также операции по осуществлению уполномоченными банками функций агента валютного контроля подлежат обложению НДС, поскольку указанные операции не относятся к числу банковских операций.
Если заключенный договор содержит признаки, соответствующие договорам поручения, комиссии или агентского договора, то вознаграждение, получаемое кредитной организацией за осуществление банковской операции по переводу денежных средств физических лиц, не подлежащей налогообложению НДС, следует облагать этим налогом в общеустановленном порядке. В связи с этим необходимо учитывать, что договоры, заключаемые кредитными организациями с целью использования платежных систем при осуществлении расчетов, могут иметь признаки различных договоров, в том числе агентского договора, и подлежать обложению НДС (см. письмо Минфина России от 31.10.2006 № 03-04-03/28 «Об уплате НДС при осуществлении банками операций по переводу денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов»).
Оказываемые банком услуги, связанные с предоставлением кредита (подготовка документов при первичном оформлении кредита, сбор документов, подготовка заключений на выдачу кредита, подготовка договоров и обеспечительной документации, изменение первоначальных условий договора по кредиту и кредитной линии), следует облагать НДС в общеустановленном порядке, поскольку указанные услуги не включены в перечень банковских услуг, освобождаемых от налогообложения НДС (см. письмо Минфина России от 08.07.2005 № 03-04-11/141 «Об особенностях начисления НДС на оказываемые банковскими учреждениями услуги»).
Денежные суммы, полученные банком, оказывающим услуги по аренде сейфовой ячейки, от клиентов за нарушение сроков оплаты, предусмотренных договором, включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке, так как названные денежные средства в целях применения НДС следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой указанных услуг.
Агентское вознаграждение, получаемое банком при осуществлении операций по выплатам и отправлениям денежных переводов по международной системе «Вестерн Юнион», подлежит обложению НДС на основании п. 7 ст. 149 НК, поскольку, исходя из содержания заключаемых договоров, банк при осуществлении операций по выплатам и отправлениям денежных переводов выступает в качестве агента этой системы (см. письмо ФНС России от 06.06.2005 № 03-1-03/947/7 «О налоге на добавленную стоимость»).
Доходы банка, полученные за осуществление операций по проверке по просьбе клиента банковской гарантии, не авизованной банком клиента, авизованию изменения условий гарантии, приему, проверке и отсылке документов, пред- гарантийных писем, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (см. письмо ФНС России от 23.03.2005 № 03-1 -03/417/7 «О налоге на добавленную стоимость»).
Не облагаются НДС следующие услуги кредитных организаций.
Поскольку выдача банковской гарантии относится к банковским операциям, вознаграждение за выдачу банковской гарантии, которое принципал уплачивает гаранту, не подлежит обложению НДС.
Осуществляемые участниками расчетов операции по переводам денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов в рамках системы денежных переводов и платежей относятся к банковским операциям и, соответственно, освобождаются от НДС (см. письмо Минфина России от 31.10.2006 № 03-04-03/28).
Денежные средства, получаемые банком-цедентом по договору уступки (приобретения) права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме в пределах суммы кредита и процентов, причитающихся по нему на момент перехода права требования, НДС не облагаются.
Кроме того, сумма дохода, полученная новым кредитором, приобретающим право требования, — цессионарием, по указанной сделке, в виде разницы между суммой, полученной от заемщика, и суммой, уплаченной банку-цеденту, в соответствии с п. 2 ст. 155 НК не подлежит налогообложению.
Кредитные операции банков, включая суммы вознаграждений, полученных банком за открытие и ведение ссудного счета, пролонгацию кредита, досрочное погашение кредита, не подлежат налогообложению НДС, так как эти операции относятся к числу операций по размещению привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет (см. письмо МНС России от 15.06.2004№ 03-2-06/1/1369/22 «О налоге на добавленную стоимость»).
Комиссия, взимаемая банком при осуществлении операции по открытию кредитной линии за неиспользованный остаток кредитной линии, не подлежит обложению НДС, поскольку в соответствии с Положением о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утвержденным ЦБ РФ 31.08.1998 № 54-П, операции по открытию кредитной линии являются одним из способов размещения банком денежных средств (см. письмо МНС России от 15.06.2004 № 03-2-06/1/1369/22).
Остальные виды налогов банки платят как обычные коммерческие организации.
Глава 3. Налоговые режимы
3.1. Виды налоговых режимов
На территории РФ действуют общий и специальные налоговые режимы. К специальным налоговым режимам (разд. VIII.1 НК) относятся: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Кредитные организации не могут применять специальные налоговые режимы. Они подлежат налогообложению только согласно общему налоговому режиму.
В рамках общего налогового режима кредитная организация может быть налогоплательщиком по следующим налогам: налог на прибыль организаций, НДС, единый социальный налог, акцизы, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, государственная пошлина, налог на имущество организаций, транспортный налог, земельный налог.