Файл: Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности, ее назначение и содержание (Сущность и содержание пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчетности).pdf

1.2 Порядок составления пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчетности

Процесс составления пояснительной записки можно условно разделить на три основных этапа:

• анализ требований к содержанию записки, установленных действующими нормативными актами;
• выбор необходимых разделов записки; сбор, обработка информации для включения в соответствующие разделы; выбор формы подачи информации, подготовка графического материала;
• заключительные процедуры.

Можно выделить восемь основных разделов записки и сгруппировать полученные данные в соответствующие разделы:

1. Структура и основные направления деятельности организации.

2. Информация для обеспечения сопоставимости данных за отчетный и предшествующий годы.

1. Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности организации.
2. Существенные статьи бухгалтерской отчетности.
3. События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности.
4. Участие в природоохранных мероприятиях.
5. Финансовые результаты по видам деятельности и географическим рынкам сбыта.

8. Порядок расчета и динамика важнейших аналитических показателей.

Раздел 1. Данный раздел включает сведения об организационной структуре хозяйствующего субъекта:

• состав и компетенция органов управления;
• наличие и функции обособленных подразделений;
• статус субъекта в объединенной группе компаний (основная, зависимая, дочерняя).

В этом разделе, в частности, указываются данные:

• о количестве акций, выпущенных акционерным обществом (в том числе полностью оплаченных, неоплаченных или оплаченных частично);
• о номинальной стоимости акций дочерних и зависимых обществ, находящихся в собственности организации.

Материалы данного раздела дают возможность сделать выводы о степени интеграции капитала взаимосвязанных компаний, о фактической величине уставного капитала организации и могут быть оформлены в виде таблицы, включающей следующие графы:

• категория акций (простые, привилегированные);
• номер выпуска;
• характеристика акций выпуска (бездокументарная, именная, номинал – 10 руб.);
• общий объем выпуска, тыс. руб.;
• размещено (оплачено), тыс. руб.;
• приобретено и выкуплено обществом, тыс. руб.;
• оплаченный уставный капитал, тыс. руб.;
• полученный эмиссионный доход, тыс. руб.;
• из графы 5 находится на балансе у дочерних и зависимых обществ, тыс. руб.

Значение эмиссионного дохода тесно связано с привлекательностью вложений в организацию по сравнению с аналогичными объектами инвестирования. Доля эмиссионного дохода в оплаченном капитале может быть использована в качестве базы для определения ожидаемой инвесторами нормы доходности. Процент эмиссионного дохода рассчитывается по формуле:

(Эмиссионный доход / Оплаченный уставный капитал + Эмиссионный доход) × 100%.

Значение данного показателя следует оценивать, используя при анализе сравнительные данные о фактической норме доходности (рентабельности инвестиций в акционерный капитал), которая рассчитывается по формуле:

(Чистая прибыль к распределению между акционерами / Оплаченный уставный капитал) × 100%.

Если расчетная величина рентабельности меньше процента эмиссионного дохода, она свидетельствует о том, что эмитент не оправдывает ожиданий инвесторов, вложивших средства в акции.

Можно также составить таблицу, которая содержит не только количественные данные по вложениям в дочерние и зависимые общества, но и позволяет пользователям отчетной информации понять структуру таких вложений по отраслевому признаку. Эта таблица должна содержать следующие графы:

• наименование общества (компания А, компания Б);
• место нахождения (Московская обл., Балашихинский район, Агрогородок);
• отрасль (вид деятельности) (торговля, бытовое обслуживание);
• величина уставного капитала, тыс. руб.;
• долевое участие, в том числе: доля обыкновенных акций, тыс. руб.; доля в уставном капитале.

С помощью такой таблицы можно оценить потенциальное влияние изменения цен на продукцию, работы и услуги дочерних и зависимых обществ на реальную стоимость вложений.

Раздел 2. В этом разделе отражаются последствия изменения учетной политики, для этого производится корректировка включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному, при этом никакие учетные записи не производятся. Раскрытие в пояснительной записке методики корректировки статей бухгалтерского баланса позволит выполнить следующее условие сопоставимости отчетных показателей: данные бухгалтерского баланса на конец отчетного периода должны совпадать с данными на начало следующего периода.

Кроме того, если организация в новом финансовом году считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов и платежей, по которым имеют место переходящие остатки, то они по состоянию на 1 января следующего за отчетным года присоединяются к финансовому результату и отражаются оборотами по дебету счета 89 «Резервы предстоящих платежей расходов и платежей» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Также не отражаются впоследствии в графе «На начало года» данные бухгалтерского баланса на 1 января по строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Факты изменения показателей бухгалтерского баланса на начало года отражаются в пояснительной записке с объяснением причины таких изменений.

При сравнении отчетных данных, относящихся к различным моментам времени, должна учитываться инфляция. Отечественные правила ведения бухгалтерского учета не учитывают существование инфляции, в то время как в МСФО сформулированы подходы, позволяющие «сгладить» инфляционную составляющую отчетных показателей.

В российской практике сложились два основных метода, дающих возможность в определенной мере избежать инфляционного «обесценивания» статей бухгалтерской отчетности:

• отражение показателей основных отчетных форм в твердой валюте;
• включение в данный раздел сведений об уровне инфляции в отчетном году (индексы готовых цен на сырье, материалы и т.п., индексы-дефляторы, среднегодовой темп инфляции и другие характеристики), позволяющих заинтересованным пользователям отчетной информации оценить степень инфляционного изменения показателей бухгалтерской отчетности.

Раздел 3. Если компания достигла запланированного финансового результата и упрочила свое финансовое положение, можно говорить об умелой нейтрализации управленческим персоналом отрицательных воздействующих фактов и полном использовании положительных фактов – как внешних (рост покупательского спроса, снижение банковского процента за кредит и т.д.), так и внутренних (улучшение качества продукции, совершенствование структуры управления и т.д.).

Важным показателем является общий объем налоговых выплат организации. Рациональное использование предусмотренных законодательством льгот в сочетании с продуманной учетной политикой дают возможность оптимизации расчетов с бюджетом. С 1 января 2006 г. все налогоплательщики должны проводить исчисление налогов и отражать в бухгалтерском учете и в налоговых декларациях данные исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (т. е. по методу отгрузки). Эти данные приводятся в разрезе существенных видов налогов и с отражением сумм отклонений. Более сложной для составителей записки будет ситуация, когда полученные в отчетном году значения итоговых показателей существенно ниже запланированных. Этот факт свидетельствует о наличии непредвиденных (чрезвычайных) обстоятельств, оказавших влияние на деятельность организации в целом.

Если полученный финансовый результат недостаточен для финансирования обязательных расходов за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (определенных видов налогов и сборов, штрафных санкций в бюджет и внебюджетные фонды, дивидендов по привилегированным акциям), особую актуальность для пользователей приобретает вопрос об источниках этих выплат. В данном разделе записки должно содержаться указание на составляющие собственного капитала (нераспределенная прибыль, резервный фонд и т.д.), которые послужат источниками соответствующих начислений.

Раздел 4. В материалах данного раздела раскрывается информация о статьях бухгалтерского баланса и Отчета о финансовых результатах, данные которых являются существенными в общей сумме итогов этих форм. Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5%. В бухгалтерском балансе для определения уровня существенности должны быть рассчитаны доли статей, отражающих размеры определенных видов имущества и обязательств, в валюте баланса. Отчет о прибылях и убытках имеет иное строение, и здесь базой определения уровня существенности является прибыль (убыток) отчетного периода. В отчете раскрывается механизм ее формирования и направления использования. Таким образом, необходимо оценивать как «вклад» каждого из источников образования прибыли (текущей инвестиционной финансовой деятельности), так и соотношение между двумя ее частями: первой, которая будет потребляться самой организацией, и второй, изымаемой в доход государства. Пользователям также важно дать возможность составить взаимосвязанные данные различных форм, рассчитать дополнительные показатели, характеризующие эффективность деятельности организации существенных финансовых вложений.

Раздел 5. Окончание финансового года, очевидно, не влечет автоматического завершения всех хозяйственных операций и процессов, имеющих место в организации. При определенных условиях завершение до истечения срока представления бухгалтерской отчетности некоторых событий, начавшихся в отчетном году или в период между отчетной датой и датой подписания отчета, может оказать влияние на размеры имущества, обязательств и капитал организации и, следовательно, на достоверность показателей основных отчетных форм. Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации по состоянию на отчетную дату. При отражении в пояснительной записке последствий, вызванных условными фактами, необходимо следовать принципу осмотрительности, согласно которому в каждом сомнительном случае должен быть рассмотрен тот из возможных вариантов, который приведет к худшим последствиям с точки зрения прогнозируемого состояния активов (обязательств) или ожидаемого финансового результата. Кроме того, если раскрытие информации в объеме, предусмотренном действующими нормативными документами, может нанести ущерб организации, организация имеет право указать в пояснительной записке лишь общий характер условного факта и причину, о которой более подробная информация не приводится.

Раздел 6. Данный раздел включает информацию об участии компании в природоохранных мероприятиях.

Раздел 7. Пользователи бухгалтерской отчетности многоотраслевых организаций либо компаний, имеющих широкую географию рынков сбыта, сталкиваются с проблемой оценки влияния, которое оказывают отдельные подразделения на общие финансовые результаты хозяйственной деятельности. Дополнительную информацию, необходимую для целей анализа и прогнозирования прибыли, целесообразно привести в пояснительной записке, так как структура активов, денежные потоки и рентабельность различных подразделений могут существенно различаться. Ведущие отечественные компании в этом случае ограничиваются представлением данных о вкладах (отраслевых, региональных) подразделений в совокупный финансовый результат. Однако учитывая интерес определенных групп пользователей к деятельности компании в конкретной сфере экономики либо на обособленной территории, нужно постараться максимально удовлетворить их запросы. Такая детализация дает возможность пользователям реально оценить степень пика инвестиций, полагаясь не только на обобщающие, но и на частные показатели бухгалтерской отчетности.

Раздел 8. Для получения более подробной информации об имущественном положении организации и результатах ее деятельности за отчетный период, а также планируемых путях развития и возможностях их реализации пользователи бухгалтерской отчетности должны располагать дополнительными сведениями, необходимыми для выполнения процедур финансового анализа, которые представляют собой:

• описание применяемых методик расчета основных финансово-экономических характеристик хозяйственной деятельности (аналитических коэффициентов);
• выполненные расчеты аналитических коэффициентов за истекший год, а также результаты расчетов за предыдущие отчетные периоды при условии обеспечения сопоставимости данных.

В настоящее время не установлены единые методики (стандарты) расчета указанных показателей, утвержденные в установленном порядке, поэтому раскрытие информации о методах, применяемых конкретной организацией, является существенным условием для правильного восприятия заинтересованными лицами полученных значений аналитических коэффициентов, дающих возможность дальнейшего их использования в сравнительном анализе.

При проведении аудиторской проверки годовой бухгалтерской отчетности аудитор обязан высказать мнение о достоверности данных, включенных не только в обязательные формы отчетности, но и в пояснительную записку, в которой необходимо расшифровать доходы и расходы по содержанию объектов социальной инфраструктуры предприятия. В то же время если бухгалтерская отчетность входит составной частью в более развернутый документ (отчет совета директоров акционерного общества, отчет наблюдательного совета, правления и т.п.), то прочая информация, содержащаяся в таком документе, в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» подвергается проверке аудитором лишь на предмет ее непротиворечия бухгалтерской отчетности, подвергнутой аудиту. Поэтому оценивая всю совокупность данных, которую организация намерена предоставить заинтересованным пользователям, необходимо определить, будет ли она полностью включена в состав пояснительной записки либо возможно размещение ее части в специальных разделах более общего документа, где не требуется жесткой увязки с показателями бухгалтерской отчетности.