Добавлен: 26.06.2023
Просмотров: 42
Скачиваний: 2
1.2 Основные этапы формирования налогового учета в России
Современнаясистеманалоговогоучетапоконкретным налогам, взимаемым на территории Российской Федерации, еще слабо развита.Полностью система налогового учета законодательно оформлена только по налогу на прибыль, однако и она не проверена практикой налогообложения.Анализсуществующихсистемналоговогоучета с точкизрения теории налогообложения позволилвыявитьряд тенденцийразвитияэтихсистем налогового учета в целом.
Рассмотримподробнееособенностииотличительные черты каждого этапа формирования налогового учета в России.
Начальныйэтап.Наэтомэтапеналоговыйучет ни по одному из налогов законодательнонезакреплен.Налогирассчитываютнаоснове данных бухгалтерского учета или отдельных учетный регистров, не относящихся к учетным регистрам бухгалтерского учета (прообразналоговогорегистра,например,книгапокупокпо НДС или расчеты нормируемых затратпоналогунаприбыль).Системыналоговогоучета как двухуровневые, так и трехуровневые по отдельным налогам существуют, но законодательно не оформлены и ярко не выражены. По большинству налогов системы налогового учета нет, так как существуют только налоговые декларации (расчеты налогов).
Этап становления. Этап характеризуется всесторонним развитием налоговогоучета,разработкойиформированиемсистем налогового учета по отдельным налогам. Фактически этап начинается в моментзаконодательного установления хотя бы одной системы налогового учета по какому–либо налогу(в случае России введение налоговогоучета по налогу наприбыльс2002г.). Системы налоговогоучетакакдвухуровневые, так и трехуровневые существуютповсемналогам.Некоторыеизнихуже полностью сформированы, но большинство находятся встадии развития илиещеслабо выражены. На этом этапе создается теоретическая база налогового учета в различных вариантах, один из которых ляжет и основу всех систем налогового учета по всем налогам России на последующем этапе. Налоговый учет ибухгалтерский учет наэтомэтапеещедостаточносильносвязаны, так как при исчислении налоговой базы по многим налогам используются данные бухгалтерского учета.
Заключительныйэтап. Налоговыйучетповсемналогамполностью урегулирован на законодательномуровне. Налоговыйучет полностью независим от бухгалтерского учета. Все системыналоговогоучетаповсемналогамстранысформированы. Налоговый учет по всем налогамподчиненединымправилам.Системыналоговогоучета имеют четко выраженную трехуровневую структуру.
Извсеговышесказанногоможносделатьвыводо том, что налоговый учет в России находится на втором этапе своего развития, причем в самом его начале.
Первый этап– начальный – продлился в нашей стране около 10 лет (с 1992 по 2002 г.). Делатьпрогнозыпоповодудлительностивторогоэтапаеще преждевременно, однако с большой долей вероятности можно утверждать, что этот этап продлится не более 10 лет, так как почва для законодательного установления систем налогового учета по НДС, акцизам, налогу на доходы, единому социальному налогу уже подготовлена. Наступление третьего этапа – заключительногоэтапаформированияналоговогоучетавРоссииожидать в скором времени не приходится,нотеоретическиегоприходнеотвратим,поскольку процесс налогообложения каждымналогомбазируетсянаоднихитехжепринципах, а соблюдать эти принципы в отношении одних налогов и нарушать в отношении других долгое время невозможно.
2 ОСНОВНЫЕ ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В РОССИИ
Налоговый учет по налогу на прибыль организаций получил свое законодательное закрепление в главе 25 НК РФ и с 1 января 2002 г. применяется для исчисления налога на прибыль организаций на практике.
Фактически необходимость налогового учета по налогу на прибыль появилась с вступлением в силу постановления Правительства РФ от 05 августа 1992 г. № 552 «Об утверждении положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», то есть с 1993 г.
Согласно этому положению для целей налогообложения прибыли на себестоимость продукции (работ, услуг) подлежали нормированию некоторые виды затрат:
–затраты на командировки;
–затраты на содержание служебного легкового автотранспорта;
–представительские расходы;
–иные затраты.
При этом затраты в пределах установленных норм и нормативов относились на себестоимость продукции (работ, услуг), то есть уменьшали налоговую базу по налогу на прибыль, а затраты сверх этих норм и нормативов – нет. Для того, чтобы рассчитать сумму затрат, относящихся на себестоимость, приходилось составлять различные расчеты, пояснительные записки и иные документы, слабо связанные с бухгалтерским учетом. Определимся с основными понятиями налогового учета. По нашему мнению, налоговый учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по конкретным налогам путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы и сумм этих налогов [8, c. 162].
НК РФ дает более узкое определение категории «налоговый учет», однако, несмотря на это оба определения можно считать верными. Так, согласно статье 313 НК РФ налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством.
В свою очередь, система налогового учета – это особый порядок учета доходов и расходов, момента их признания – подразумевающая особый механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного (налогового) периода, особый порядок формирования отложенных расходов.
Система налогового учета должна обеспечить порядок первичной регистрации фактов хозяйственной деятельности, систематизации указанных фактов (учет доходов и расходов) и формирование показателей налоговой декларации (налоговой отчетности).
Целями ведения налогового учета организаций являются:
1) формирование полной и достоверной информации о порядке учета для налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;
2) обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет конкретных налогов.
На основании статьи 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения, установленного правилами бухгалтерского учета.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Все изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или используемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода [13, c. 236].
Правовое закрепление обязанности налогоплательщиков вести налоговый учет по налогу на прибыль в главе 25 НК РФ обозначило ряд общих проблем налогообложения и налогового учета. С одной стороны, появление налогового учета – это негативный факт проявления реформирования налогообложения, поскольку теперь на предприятиях необходимо вводить новые подразделения, штатные единицы, вести новые регистры налогового учета. Причем зачастую ведение налогового учета будет дублировать бухгалтерский учет. К основным негативным аспектам налогового учета, относятся следующие:
1) усложнение введения на предприятиях международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности;
2) практические трудности переходного периода, который продлится по различным оценкам от пяти до десяти лет: отсутствие разъяснений и комментариев, нехватка практического опыта постановки и ведения налогового учета и другое. В течение этого периода «недобросовестные налогоплательщики» смогут использовать бреши в налоговом законодательстве для ухода от уплаты налогов.
Одной из тенденций современного экономического развития является интеграция международных экономических систем. Интеграция российской экономики в мировое хозяйствосвязанасвыходомроссийскихорганизацийнамеждународныерынки,приходом иностранных компаний, а также созданием на территориях государств–партнеров подразделенийдействующихорганизаций.Такжерастетколичестворазнообразныхобъединений в виде холдингов, корпораций, ассоциаций и т.д., в том числе между организациями, являющимися резидентами разных государств.
Ростколичествамеждународныхинтегрированныхкорпоративныхструктурсвязанс очевидными экономическими преимуществами их функционирования, в частности, высокой конкурентоспособностью и снижением транзакционных издержек от взаимодействия между предприятиями, входящими в единую группу.
Как показывает практика,системавзаимоотношений междутакимиобъединениями и государством носит двойственный характер. С однойстороны,следствием интеграционных процессов является монополизация сфер и отраслей деятельности, что приводит к необходимости государственного воздействия путем разработки мер антимонопольного характера. С другой – вследствие системообразующего характера их деятельности возникает необходимость государственной поддержки и дальнейшего развития такого рода интеграции.
Втакойситуации налогообложениестановится одним из инструментовгосударственного воздействия на развитие и функционирование интегрированных структур. Одним из вариантовналоговогорегулированияявляетсявведениеинститутаконсолидированного налогоплательщика,которыйможетпозволитьпривестивсоответствиеналоговуюнагрузку консолидированного налогоплательщикас реальнымэкономическим положением организаций, входящих в объединение.
Возможность создания консолидированной группы налогоплательщиков в рамках гармонизацииналоговыхотношений,т.е.дляобъединений,всоставкоторыхвходятпредприятия, являющиеся резидентами разных государств, диктуется тем, что институт налоговой консолидации достаточно широко распространен в зарубежной практике. База налоговой консолидацииактивно формируется науровне Европейского Союза. В некоторых странах используются отдельныеэлементы налоговой консолидации. Приэтомзарубежная практика рассматривает консолидированную группу предприятий не просто как совокупность самостоятельных организаций, а как некое экономическое единство – принципиальноновыйобособленныйобъектналоговогоибухгалтерскогоучета.То естьдлямногих налогоплательщиков это далеко не новое понятие.
Анализ зарубежной практики применения консолидации налогоплательщиков позволяет выделить налоги, на которые распространяется налоговая консолидация [14, c. 57]:
– Германия – налог на прибыль, НДС;
– Великобритания– налогнаприбыль,налогнадоходыскапитала, НДС,государственная пошлина;
– Кипр – налог на прибыль, НДС, государственная пошлина.
В России также пытались ввести режим налоговой консолидации. В проекте НалоговогокодексаРФпредусматриваласьгл.7«Консолидированнаягруппаналогоплательщиков». Понятие«консолидированнаягруппа налогоплательщиков» было прописанов п. 1 ст. 13 Федерального закона № 190–ФЗ от 30 ноября 1995 г. «О финансово–промышленных группах».
В настоящее время институт консолидации в России находится на этапе становления.
Проблема поднята не только в рамках консолидации хозяйствующих субъектов для целей налогообложения, но и в целях решения проблемы формирования консолидированной отчетности, введение которой будет способствовать достижению одной из целей налоговой реформы – снижению налогового бремени.
В России консолидацию предполагается распространить только на налог на прибыль по основной ставке (с 01.01.2009 г. – 20%).
В мировой практике выделяют следующие типы консолидации налогоплательщиков [11, c. 35]:
1) режим консолидированного налогоплательщика, при котором на основе консолидированного учета происходят исчисление и уплата налогов, составление налоговой декларации.Притакомрежимечленыгруппыпризнаютсяобособленнымиподразделениями единого налогоплательщика для целей налогообложения;
2)исчислениеобщегоналоговогообязательствагруппыприсохранениифинансовой самостоятельностикаждогоеечленаосуществляетсяголовнойорганизацией путемконсолидацииналоговыхобязательствпосредствомпередачиейфинансовогорезультата (прибыли или убытка) до налогообложения;