Файл: Особенности и тенденции раскрытия порядка формирования учетной политики организации для целей налогообложения.pdf

Одним из элементов, подлежащих закреплению в учетной политике организации, является рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н (Далее – План счетов и Инструкция по применению Плана счетов соответственно)[15].

Рабочий план счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности организации (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. Он должен содержать полный перечень синтетических и аналитических счетов (включая субсчета), необходимых для ведения бухгалтерского учета организацией.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При принятии учетной политики утверждаются формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены унифицированные формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются для целей представления обособленными подразделениями организации (в т.ч. выделенными на отдельный баланс) информации о своей деятельности. Они должны быть построены таким образом, чтобы в формах содержались все показатели, необходимые для последующего формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации в целом, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении[20, с.16].

Учетная политика организации должна регламентировать порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

При этом порядок и сроки проведения инвентаризации определя­ются руководителем организации, за исключением случаев, когда про­ведение инвентаризации обязательно.

При формировании учетной политики организации закреплению подлежат методы оценки стоимости активов и обязательств. К ним можно отнести следующие методы:

• формирования первоначальной стоимости активов;

• начисления амортизации активов;

• оценки активов при их списании;

• оценки обязательств при их возникновении и исполнении.

Указанные методы должны быть закреплены в отношении каждой статьи активов и обязательств организации (нематериальные активы, основные средства и т. д.)

Правила документооборота и технология обработки учетной инфор­мации также подлежат обязательному закреплению в учетной политике организации. Под движением первичных документов (документооборотом) в бухгалтерском учете понимается их создание или получение от других организаций, принятие к учету, обработка и передача в архив. Документооборот орга­низации регламентируется графиком.

График документооборота может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выпол­няемых каждым подразделением организации, а также всеми исполни­телями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ. Регистры бухгалтерского учета могут вестись как ручным способом, так и с применением вычислительной техники.

В учетной политике организации определяется порядок осуществле­ния контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Рассмотрев данный вопрос, можно сделать вывод о том, что формирование учетной политики возлагается на лицо, осуществляющее руководство бухгалтерским учетом, то есть главным бухгалтером. Утверждает положение об учетной политике руководитель предприятия и при этом оформляется приказ, обязательный к исполнению всеми структурными подразделениями организации в течение всего отчетного периода. В приказе по учетной политике должны найти отражение методический, организационный и технический аспекты бухгалтерского учета в организации.

2.2 Принципы формирования учетной политики организации в условиях сближения с МСФО

В Российской Федерации и Республике Беларусь осуществляется реформирование бухгалтерского учета и отчетности, обусловленное изменением экономических отношений, стержнем которого выступили международные стандарты финансовой отчетности (далее – МСФО). Необходимость в отчетности, составленной по правилам, общепринятым на мировом уровне, вызвана объективными внешними и внутренними причинами.

Так, подготовка подобных отчетных форм позволит конкурировать в борьбе за иностранные инвестиции (внешние факторы), повысит прозрачность и сопоставимость отчетности, и как следствие, ее качество для заинтересованных пользователей (внутренние факторы). Подготовка отчетности в формате МСФО возможна в результате ведения параллельного учета и трансформации финансовой отчетности. Первый способ подразумевает отражение каждого фактора хозяйственной деятельности в регистрах дважды: в системе учета по российским (белорусским) правилам бухгалтерского учета - в первый раз, по МСФО – во второй.

При первом применении МСФО важнейшим условием достижения поставленных целей является применение учетной политики, отвечающей требованиям МСФО для составления вступительного баланса на дату перехода на международные стандарты и всех периодов, представленных в первой финансовой отчетности по МСФО [1, с.22].

Подходя к анализу различий РСБУ и МСФО, следует отметить некоторые проблемы, продиктованные фундаментальными различиями делового оборота сложившегося на западе и в России.

МСФО больше нацелено на творческое восприятие и профессиональное суждение. В свою очередь в России не допускается ни малейшего отклонения от требований законодательства и нормативных актов. Пользователями финансовой отчетности на западе, прежде всего, являются финансовые институты и частные инвесторы. В России же подобная информация, прежде всего, предназначена для налоговых органов, органов государственной статистики и иных государственных органов.

Более подробно рассмотрим различия РСБУ и МСФО в отношении формирования учетной политики. Безусловно, подобные расхождения приводят к различиям в финансовой отчетности. Нельзя не отметить, что многие способы оценки активов и обязательств в обоих стандартах совпадают. При этом организации, нацеленной на формирование отчетности по МСФО, следует учитывать следующие моменты:

• способ оценки МПЗ. В соответствии с МСФО 2 «Запасы» запасы фирмы оцениваются либо фактически произведенным затратам либо по цене возможной реализации. При этом должна быть взята наименьшая стоимость. Подобного правила в РСБУ нет;
• оценка МПЗ при их списании. Согласно МСФО 2 «Запасы» возможно применение двух методов: ФИФО и метода средней стоимости. В РСБУ же имеется третий метод – метод себестоимости единицы продукции;
• если организация приобретает основное средство с отсрочкой платежа, то в соответствии с МСФО его стоимость формируется с дисконтом. Уровень дисконтирования определяется профессиональным суждением. В РСБУ принцип дисконтирования не используется, за первоначальную стоимость принимают номинальную величину платежей;
• отсутствие признания расходов будущих периодов в качестве активов в отличие от РСБУ, согласно которым РБП учитываются в составе внеоборотных активов и запасов. РБП учитываемые в РСБУ, в МСФО учитываются либо в составе нематериальных активов, либо списываются в периоде их фактического осуществления;
• способ начисления амортизации. МСФО 16 «Основные средства» предусматривает следующие способы начисления амортизации: метод равномерного начисления (straight-line method), метод уменьшающегося остатка (diminishing balance method) и метод суммы изделий (unit of production method). РСБУ принимаются те же методы только с другими названиями, к тому же предусмотрен дополнительный метод списания стоимости по сумме чисел лет последнего использования, который не нашел свое отражение в МСФО;
• метод отражения амортизации в учете по переоценке основных средств. МСФО 16 предусмотрены пропорциональный пересчет накопленной амортизации и переоценка остаточной стоимости после списания сумм амортизации. В РСБУ предусмотрен только первый метод [2].

Таким образом, в настоящий момент существуют отличия формирования учетной политики в соответствии с МСФО и по российскому законодательству.

2.3 Раскрытие учетной политики и внесение в нее изменений

Раскрытие учетной политики организации означает придание ее гласности (п. 1 ПБУ 1/2008).

Обязанность по приданию гласности бухгалтерской учетной поли­тики возложена законодательством не на всех субъектов бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с пунктом 3 ПБУ 1/2008 [14] требование законода­тельства о раскрытии учетной политики распространяется на органи­зации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично:

• согласно законодательству Российской Федерации (например: ОАО, банки, биржи, страховые организации, инвестиционные фонды - пункт 1 статьи 16 Закона о бухгалтерском учете);

• согласно учредительным документам;

• по собственной инициативе.

В иных случаях раскрытие учетной политики организации не явля­ется обязательным.

Придание учетной политике организации гласности означает рас­крытие ею принятых при формировании учетной политики способов бухгалтерского учета, существенно влияющих на оценку и принятие ре­шений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 1/2008 к способам ведения бухгал­терского учета, подлежащим обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся:

• способы амортизации основных средств;

• способы амортизации нематериальных и иных активов;

• способы оценки производственных запасов;

• способы оценки товаров;

• способы оценки незавершенного производства;

• способы оценки готовой продукции;

• способы признания прибыли от продажи продукции, товаров, ра­бот, услуг;

• другие способы, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации (п. 11 ПБУ 1/2008).

Нормативные акты, непосредственно регулирующие вопросы учет­ной политики организации, не определяют термин «заинтересованные пользователи бухгалтерской отчетности», поэтому необходимо обра­титься к другим нормативным актам.

В общем смысле под указанными лицами необходимо понимать юридических и физических лиц, заинтересованных в информации об организации (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 июля 1999 года № 43н) [17].

Анализ норм законодательства о бухгалтерском учете позволяет отнести к заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности, в частности:

• учредителей (участников) организации или собственников ее имущества (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

• территориальные органы государственной статистики по месту ре­гистрации организации (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

• орган, уполномоченный управлять государственным имущест­вом - для государственных и муниципальных унитарных пред­приятий (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

• вышестоящий орган - для бюджетных организаций (п. 3 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

• налоговые органы (пп. 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ) [11].

Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год. Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике орга­низации, если в последней не произошли изменения со времени со­ставления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику (п. 15 ПБУ 1/2008).

Изменение учетной политики организации допускается только по основаниям и в порядке, установленным законодательством.

В соответствии с пунктом 4 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете принятая организацией учетная политика применяется последователь­но из года в год, изменение учетной политики может производиться в случаях:

• изменения законодательства России или нормативных актов орга­нов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;

• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерско­го учета. Согласно пункту 16 ПБУ 1/2008 применение организаци­ей нового способа ведения бухгалтерского учета должно предпо­лагать более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени досто­верности информации;

• существенного изменения условий ее деятельности. Существен­ное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т. п.