Файл: Функции налогового учета (Сущность и принципы налогового учета).pdf

Изменения учетной политики для целей налогообложения также следует утвердить приказом (или распоряжением) руководителя организации.

Структура учетной политики в целях налогообложения

Учетная политика для целей налогообложения может быть сформирована как в виде отдельно утвержденного документа, так и в виде раздела общей учетной политики предприятия, принимаемой и для бухгалтерского учета, и в целях налогообложения. Поскольку обязательность принятия отдельного положения налоговым законодательством не регламентирована, организации торговли и общепита могут самостоятельно выбирать порядок ее утверждения.

В части построения учетной политики для целей налогообложения каких-либо рекомендаций налоговых или иных органов не существует. Есть только отдельные положения налогового законодательства (касающиеся налога на прибыль и НДС), подлежащие отражению в этом документе. [7,111]

Ниже предлагается примерная форма построения такой учетной политики, включающая в себя три основных раздела:

1) организационные моменты налогового учета в организации;

2) методы и способы налогообложения;

3) налоговые учетные регистры.

Рассмотрим особенности формирования каждого из указанных разделов.

Организационные моменты налогового учета

Этот раздел целесообразно начать с общих принципов построения налогового учета в организациях торговли или общественного питания.

Поскольку такой учет осуществляется на всех уровнях управления предприятием, то ведение такой работы может быть возложено либо на бухгалтерию организации (в частности, ее отдел, отвечающий за процесс налогообложения данного предприятия), либо на специально созданное в организации налоговое упрıавление (отдел, службу), входящее в стрıуктурıу орıганизации в качестве отдельного подрıазделения. Данный момент должен быть обязательно отрıажен в учетной политике для целей налогообложения.

Также возможно отрıажение в учетной политике отрıаслевых особенностей прıедпрıиятия, которıые могут оказать влияние на пострıоение налогового учета.

Если орıганизация имеет терıрıиторıиально обособленные стрıуктурıнıые подрıазделенıия (филиалы, прıедставительства), которıые нıаделенıы фунıкциями рıасчета и уплаты нıалогов в бюджеты субъектов РФ и местнıые бюджеты, нıеобходимо опрıеделить срıоки прıедставленıия данıнıых рıасчетов нıалоговым орıганıам по месту нıахожденıия филиала (прıедставительства), а также головнıому подрıазделенıию для веденıия нıалогового учета в целом по прıедпрıиятию.

Естественıнıо, нıеобходимо также прıедусмотрıеть прıавила утверıжденıия самой учетнıой политики в целях нıалогообложенıия (кто утверıждает, срıоки прıинıятия учетнıой политики нıа отчетнıый год, каким обрıазом данıнıый докуменıт форıмирıуется: в составе общей учетнıой политики прıедпрıиятия или отдельнıым положенıием и т.п.), порıядок внıесенıия в нıее изменıенıий.

Если орıганıизация отнıосится к субъектам малого прıедпрıинıимательства либо перıешла нıа упрıощенıнıую систему нıалогообложенıия, то данıнıый факт также следует отрıазить в учетнıой политике для целей нıалогообложенıия, так как для таких прıедпрıиятий существуют нıекоторıые особенıнıости нıалогового учета и нıалогообложенıия.

Прıавила и способы нıалогообложенıия

В данıнıом рıазделе отрıажаются прıавила и способы (методы) веденıия нıалогового учета.

Прıавила веденıия нıалогового учета касаются случаев, когда законıодательнıыми или нıорıмативнıыми докуменıтами нıе прıедусматрıивается варıианıтнıость веденıия учета, нıо допускается детализация и конıкрıетизация порıядка учета самой орıганıизацией. Соответственıнıо в учетнıой политике отрıажаются только такие моменıты (прıавила), которıые имеют нıекоторıые специфические особенıнıости нıалогового учета (нıалогообложенıия). [2,93]

Под способами веденıия нıалогового учета подрıазумевается тот факт, что законıодательнıыми или нıорıмативнıыми докуменıтами прıедусмотрıенıа варıианıтнıость прıименıенıия отдельнıых прıинıципов нıалогообложенıия. В этом случае орıганıизация самостоятельнıо выбирıает один из возможнıых варıианıтов (способов, методов).

Нıиже прıиводится прıимерıнıый перıеченıь позиций, которıый следует отрıазить в учетнıой политике орıганıизаций торıговли и общественıнıого питанıия для целей нıалогообложенıия в рıазрıезе отдельнıых нıалогов.

1.3 Налоговый учет по МСФО

В МСФО-12 «Нıалоги нıа прıибыль» излагаются инıстрıукции для учета нıалогов нıа прıибыль. Он рıассматрıивает порıядок учета всех нıационıальнıых и инıострıанıнıых нıалогов, базой для которıых служит нıалогооблагаемая прıибыль, а также нıалоги нıа прıибыль, удерıживаемые у источнıиков выплаты, такие, как нıалоги нıа дивиденıды. Станıдарıт прıедусматрıивает нıеобходимость учета нıе только нıалогов, подлежащих выплате или, нıаоборıот, возмещенıию, нıо и нıалоговых последствий сделок и дрıугих событий в хозяйственıнıой деятельнıости компанıии. В связи с этим вознıикают такие нıовые для нıас понıятия, как «отложенıнıые нıалоговые обязательства» и «отложенıнıые нıалоговые трıебованıия», с которıыми нıеобходимо серıьезнıо рıазобрıаться.

Онıи исходят из того, что междунıарıоднıые станıдарıты финıанıсовой отчетнıости устанıавливают прıавила прıизнıанıия доходов и рıасходов и, следовательнıо, прıавила их отрıаженıия в общей прıибыли (убытке) за отчетнıый перıиод, которıые отличаются от прıавил включенıия доходов и рıасходов в нıалогооблагаемую прıибыль (убыток). Чаще всего нıе совпадает врıемя их прıизнıанıия в финıанıсовой отчетнıости и врıемя их включенıия в нıалогооблагаемые показатели. Нıо есть и такие доходы и рıасходы, которıые нıе включаются в нıалогооблагаемую прıибыль. И нıаоборıот, есть такие доходы и рıасходы, которıые нıе учитываются в отчете о прıибылях и убытках, а отнıосятся, нıапрıимерı, нıа счета собственıнıого капитала, нıо прıи этом включаются в нıалогооблагаемую прıибыль. Междунıарıоднıые станıдарıты финıанıсовой отчетнıости устанıавливают единıые для всех прıавила прıизнıанıия доходов и рıасходов в общей прıибыли (убытке) любых орıганıизаций, а нıационıальнıое нıалоговое законıодательство существенıнıо рıазличается в рıазнıых стрıанıах, что создает дополнıительнıые трıуднıости для прıизнıанıия в финıанıсовой отчетнıости отложенıнıых нıалоговых обязательств и трıебованıий. Рıазнıица в подходах прıи опрıеделенıии нıалога нıа учетнıую прıибыль и нıалогооблагаемую прıибыль должнıа учитываться в финıанıсовой отчетнıости. Прıи этом должнıы быть выявленıы все вознıикающие врıеменıнıые (и инıые) рıазнıицы, рıассчитанıо и отрıаженıо в отчетнıости любое их рıасхожденıие с суммой текущего нıачисленıия нıалога нıа прıибыль и рıассчитанıнıой текущей величинıы нıалогооблагаемой прıибыли (убытка).

Отложенıнıые нıалоговые обязательства - это суммы нıалога нıа прıибыль, подлежащие уплате в будущих отчетнıых перıиодах и вознıикшие в связи с нıаличием нıалогооблагаемых врıеменıнıых рıазнıиц. В общем случае онıи прıизнıаются за счет уменıьшенıия чистой прıибыли отчетнıого перıиода или уменıьшенıия суммы собственıнıого капитала и отрıаженıия в отчетнıом баланıсе статьи «Отложенıнıые нıалоговые обязательства». Прıи уменıьшенıии сумм нıалогооблагаемых врıеменıнıых рıазнıиц это уменıьшенıие прıоводится нıа увеличенıие текущих нıалоговых обязательств и уменıьшенıие отложенıнıых нıалоговых обязательств. Счета прıибылей и убытков и собственıнıого капитала уже нıе затрıагиваются, как показанıо нıа схеме:

Отложенıнıые нıалоговые трıебованıия -- это суммы нıалога нıа прıибыль, подлежащие возмещенıию в будущих отчетнıых перıиодах и вознıикающие в связи с нıаличием вычитаемых врıеменıнıых рıазнıиц и нıекоторıых дрıугих обстоятельств. В общем случае онıи прıизнıаются за счет уменıьшенıия нıалога нıа прıибыль в отчетнıости о прıибылях убытках или увеличенıия суммы собственıнıого капитала и отрıаженıа в отчетнıом баланıсе статьи: «Дебиторıская задолженıнıость до отложенıнıым нıалоговым трıебованıиям». Прıи уменıьшенıии сумм вычитаемых врıеменıнıых рıазнıиц нıа сумму рıассчитанıнıого нıалога уменıьшаются нıалоговые трıебованıия с однıоврıеменıнıым уменıьшенıием текущих обязательств по рıасчетам с бюджетом, как показанıо нıа схеме:

Врıеменıнıые рıазнıицы между баланıсовой стоимостью актива или обязательства и их нıалоговой базой. В МСФО-12, в отличие от прıежнıей рıедакции, врıеменıнıые рıазнıицы опрıеделяются по баланıсвой стоимости, а нıе по суммам нıалога нıа прıибыль, вытекающим и этих рıазнıиц, как в прıежнıем станıдарıте. Нıалоговой базой актива или обязательства нıазывается сумма, по которıой данıнıый актив или обязательство учитывается прıи нıалогообложенıии прıибыли.

Нıалоговая база актива - это сумма, которıая вычитается из любых нıалогооблагаемых эконıомических выгод, которıые получит компанıия после того, как онıа возместит стоимость актива. Если эти эконıомические выгоды нıе будут облагаться нıалогом, его нıалоговая база рıавнıа его баланıсовой стоимости. Если стоимость актива нıе влияет нıа обложенıие соответствующих эконıомических выгод, нıалоговая база актива рıавнıа нıулю. Если по долгосрıочнıому активу нıачисленıо аморıтизации за перıиод его прıименıенıия 28%, то его нıалогооблагаемая база рıавнıа 72%, то есть рıавнıа его нıепрıоаморıтизирıованıнıой стоимости.

Нıалоговая база обязательства рıавнıяется его баланıсовой стоимости за вычетом суммы, нıе подлежащей нıалогообложенıию в будущих перıиодах. Нıапрıимерı, аванıс в счет будущей прıодажи. Его нıалоговая база, как обязательства, будет рıавнıа его баланıсовой стоимости за вычетом той суммы дохода, которıая нıе будет объектом нıалогообложенıия в будущих перıиодах. Так, из суммы дохода будет вычтенıа себестоимость товарıа, прıедполагаемого к прıодаже.

Врıеменıнıые рıазнıицы по своей сути подрıазделяются нıа нıалогооблагаемые и вычитаемые.

Нıалогооблагаемыми врıеменıнıыми рıазнıицами нıазывают такие, которıые прıиводят к вознıикнıовенıию нıалогооблагаемых сумм прıи опрıеделенıии нıалогооблагаемой прıибыли или нıалогового убытка в будущих отчетнıых перıиодах по факту возмещенıия или погашенıия баланıсовой стоимости актива или обязательства.

Нıалогооблагаемая прıибыль (нıалоговый убыток) - это сумма прıибыли (убытка) за перıиод, рıассчитанıнıая по прıавилам нıалогообложенıия, устанıовленıнıым для опрıеделенıия нıалога нıа прıибыль. Рıасходами по нıалогу нıа прıибыль или возмещенıием нıалога нıазывается совокупнıая сумма текущего и отложенıнıого нıалога, включенıнıая в рıасчет чистой прıибыли (убытка) за отчетнıый перıиод.

Вычитаемыми врıеменıнıыми рıазнıицами нıазывают такие, которıые вычитаются прıи рıасчетах нıалогооблагаемой прıибыли или нıалогового убытка будущих отчетнıых перıиодов после возмещенıия или погашенıия баланıсовой стоимости актива или обязательства.

Учет текущих нıалоговых обязательств (трıебованıий). Текущий нıалог за данıнıый и прıедыдущий перıиоды должен прıизнıаваться в качестве обязательства, рıавнıого нıеоплаченıнıой сумме нıалога. Если уже оплаченıнıая сумма нıалога за данıнıый и прıедыдущий перıиод прıевышает подлежащую оплате за эти перıиоды, то сумма прıевышенıия прıизнıается в качестве обязательства, рıавнıого нıеоплаченıнıой сумме нıалога. Если уже оплаченıнıая сумма нıалога за данıнıый и прıедыдущий перıиод прıевышает подлежащую оплате за эти перıиоды, то сумма прıевышенıия прıизнıается в качестве текущих дебетовых трıебованıий по рıасчетам с бюджетом. Когда нıалоговый убыток используется для погашенıия текущей задолженıнıости за прıедыдущий перıиод, компанıия прıизнıает эту выгоду в качестве актива в том перıиоде, в которıом вознıик данıнıый нıалоговый убыток.

Крıаткосрıочнıые нıалоговые обязательства или трıебованıия по нıалогам за текущий и прıедшествующий перıиоды оценıиваются в сумме, которıую прıедполагается заплатить нıалоговым орıганıам или возместить за их счет по нıалоговым ставкам и нıалоговым прıавилам (законıодательству), которıые действовали или в оснıовнıом действовали по состоянıию нıа отчетнıую дату.

Прıизнıанıие отложенıнıых нıалоговых обязательств и трıебованıий

Когда баланıсовая стоимость актива прıевышает его нıалоговую базу, сумма нıалогооблагаемых эконıомических выгод будет прıевышать величинıу, вычитанıие которıой рıазрıешается в целях нıалогообложенıия. Это и есть сумма нıалогооблагаемой врıеменıнıой рıазнıицы, а сумма нıалога с нıее, которıый будет оплачен в будущих отчетнıых перıиодах, является суммой отложенıнıого нıалогового обязательства.

Нıекоторıые обстоятельства, ведущие к обрıазованıию нıалогооблагаемых врıеменıнıых рıазнıиц:

· прıоценıтнıые доходы включаются в учетнıую прıибыль, а это вся чистая прıибыль (убыток) компанıии до вычета рıасходов по нıалогу нıа оснıове рıаспрıеделенıия по врıеменıи полученıия, а в нıалогооблагаемую прıибыль онıи включаются по кассовому методу. То же касается и прıоценıтов, учитываемых как затрıаты по займам;

· вырıучка от прıодажи товарıов включается в учетнıую прıибыль прıи отпуске товарıов, а в нıалогооблагаемую прıибыль - по кассовому методу, то есть по мерıе поступленıия денıежнıых срıедств;

· сумма аморıтизации, рıассчитанıнıая для нıалогообложенıия, может отличаться от той, которıая использованıа прıи опрıеделенıии учетнıой прıибыли (убытка). Могут отличаться сами методы аморıтизационıнıой отчисленıий. Если нıалоговая аморıтизация ускорıяется по срıавнıенıию с учетнıой, это ведет к прıизнıанıию отложенıнıого нıалогового обязательства. Если, нıаоборıот, учетнıая аморıтизация ускорıяется по срıавнıенıию с нıалоговой, это нıаходит вырıаженıие в отложенıнıом нıалоговом трıебованıии;