Файл: Директ-костинг»: аналитико-управленческий аспект (Сущность и значение управленческого учета).pdf

1.3. Классификация затрат на производство

Все расходы на деятельность организации в денежном выражении, понесенные в отчетном периоде, будем называть затратами.

Основной регламентирующий документ для бухгалтерского учета затрат - "Расходы организации" ПБУ 10/99^[1].

Для правильной организации учета приняты несколько видов классификаций затрат предприятия.

Главной классификацией является группировка затрат по воспроизводственному признаку.

Здесь выделяется три группы затрат:

- непосредственно затраты на производство;

- затраты на обновление и расширение производственных мощностей организации;

- затраты на развитие социально-культурной сферы предприятия.

К затратам на производство относят – фонд заработной платы, расходы на закупку сырья и материалов, амортизацию используемых основных фондов и др.

Покупка нового оборудования, строительство производственных корпусов, покупка компьютерных программ, разработка новых продуктов и др. являются затратами на расширение и модернизацию производства.

Строительство детских садиков, строительство учебных корпусов – элементы затрат на развитие социально-культурной сферы.

Согласно ПБУ 10/99 выделяют две классификационные группы:

- затраты по обычным видам деятельности;

- прочие затраты.

В составе затрат по обычным видам деятельности выделяют:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

В состав прочих затрат включают:

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие расходы.

Для организации анализа хозяйственной деятельности затраты делят на постоянные и переменные.

К постоянным относят затраты, которые не зависит от объема производимой продукции – расходы на содержание производственных корпусов, окладная часть заработной платы.

Переменные, в отличие от постоянных, зависят от объема готовой продукции. В них, как правило, включают амортизацию, материальные затраты.

Выделение переменных и постоянных затрат позволяет производить качественный экономический анализ деятельности фирмы: рассчитывать значение маржинальной прибыли, определять пороги рентабельности и безубыточности.

1.3. Особенности системы учета затрат «директ-костинг»

Система учета затрат «директ-костинг» помогает разделить производственную себестоимость на затраты, являющиеся постоянными и на затраты, которые изменяются пропорционально изменению объема, т.е. переменные. Только прямые расходы и переменные накладные расходы используются для оценки запасов и реализованной продукции. Остальные относятся прямо на прибыли и убытки.

Системе «директ-костинг» присущи следующие особенности:

1. В рамках этой системы себестоимость продукции (работ, услуг) учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расход собираются отдельно и с заданной периодичностью списываются непосредственно на дебет счета финансовых результатов.

2. Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости.

3. При системе «директ-костинг» схема построения отчетов о доходах многоступенчатая, в них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальная прибыль (сумма прибыли и постоянных затрат) и чистая прибыль.

Основоположником системы «директ-костинг», в основе которой лежит учет в составе себестоимости производимой продукции только прямых расходов является американский экономист Джонатан Гаррисон. Первая работа с публикациями первых основных методов этой системы была выпущена в январе 1936 года в бюллетене Национальной ассоциации промышленного учета. В первое время с момента опубликования система «директ-костинг» не получила большого признания и часто подвергалась сильной критике со стороны сторонников полной себестоимости. Основным доводом которых было утверждение, что полная себестоимость является важной информацией о деятельности предприятия для учредителей, основных инвесторов и даже для руководителей компании. Только спустя некоторое время система «директ-костинг» стала преобладать в практике учета затрат организации.

Возникновение системы «директ-костинга» вызвано и спецификой бухгалтерского учета. Специалисты, занимающиеся учетом, в середине 20 века начали понимать, что все затраты предприятия делятся, как правило, на затраты данного отчетного периода (реализуемые в нем) и затраты, связанные с выработкой продукции (они относятся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Затраты данного отчетного периода получили название – постоянных, связаннее с выработкой продукции – переменных. При предположении правильности данного подхода, естественно, в состав себестоимости продукции можно и нужно включать только прямые затраты. Основным возражением против сказанного являлось то, что в этом случае оценка незавершенного производства в балансе оказывается заниженной, а расходы каждого отчетного периода – завышенными.

Широко развиваться и применяться на практике система «директ-костинг» начал сразу после Второй мировой войны. Сильный контроль за производственными затратами послужил стимулом к дальнейшим теоретическим исследованиям в области методов расчета себестоимости. Достаточно широкое распространение получили расчеты, тесно связанные с нахождением точки объема производства, при котором выручка предприятия равна произведенным затратам (точки безубыточности).

Датой фактического внедрения системы «директ-костинг» в США считается 1953 год, когда Национальной ассоциацией бухгалтеров-калькуляторов в ежегодном докладе было опубликовано описание этой системы. В 1961 году ею был напечатан второй доклад, в котором исследовались около 50 крупных фирм, применяющих на своих предприятиях данную систему учета затрат[11].

В современной экономике система «директ-костинг» достаточно широко применяется на практике при ведении учета затрат на предприятиях всех развитых странах. В Германии и Австрии она получила наименование «учет частичных затрат», или учет суммы покрытия», в Великобритании – «учет маржинальных затрат», во Франции – «маржинальная бухгалтерия» или «маржинальный учет».

В российской экономической литературе по бухгалтерскому учету при описании системы «директ-костинг» часто используется термин «учет ограниченной, неполной или сокращенной себестоимости» [6]. Самым употребляемым и понятным названием для определения этой системы учета в России считается определение «маржинальный метод бухгалтерского учета». Название основано на использовании при системе «директ-костинг» основного показателя - маржинального дохода. На основе которого рассчитывается уровень порога рентабельности производства, находится значение цены безубыточной реализации продукции, разрабатвается ассортиментная политика предприятия и т.д. Именно поэтому, определение «маржинальный метод» для российских экономистов является более понятным и значимым, чем само название «директ-костинг». Кроме того, во многих развитых странах, в Великобритании и Франции для определения системы «директ-костинг» также основной упор делается именно на маржинальную направленность[6].

Появление в отечественной учетной практики термина «директ-костинг» произошло сравнительно недавно и сразу приобрело широкую популярность.

На первых этапах практического применения системы в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных списывались непосредственно на финансовые результаты. Об этом говорит и название систем – Direct Costing-System (система учета прямых затрат). Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую учетную систему, где себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных косвенных затрат. Отсюда следует некоторая условность названия.

Современный «директ-костинг» имеет два варинта:

1. простой «директ-костинг», основанный на использовании в учете данных только о переменных (оперативных) затратах;

2. развитой «директ-костинг» (вериббл-костинг), при котором в себестоимость наряду с переменными включаются и прямее постоянные затраты на производство и реализацию продукции.

Обобщенно сущность системы «директ-костинг» состоит в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в зависимости от изменения объема производства, причем себестоимость продукции планируется и учитывается только в части переменных затрат. Разница между выручкой от продажи продукции и переменными затратами представляет собой маржинальный доход. При этой системе постоянные расходы в расчет себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение прибыли предприятия.

Схема построения отчета о прибылях и убытках при системе «директ-костинг» в наиболее общем виде представлена в таблице 1 [13].

Таблица 1 – Схема определения финансового результата по системе «директ-костинг», руб.

Если проанализировать таблицу 1, то можно сделать вывод, что для системы учета «директ-костинг» характерны такие черты:

- постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата маржинального дохода;

- учет продукции только в разрезе переменных затрат и определение ее производственной себестоимости;

- учет постоянных затрат в целом по предприятию и их отнесение на уменьшение операционной прибыли с целью определить конечный финансовый результат;

- определение маржинального дохода как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием;

- определение взаимосвязи между объектом продажи, себестоимостью и прибылью;

- установление точки безубыточности, при которой величина выручки от продажи продукции равняется ее полной себестоимости.

Основные преимущества системы учета «директ-костинг» по сравнению с другими системами учета затрат можно свести к следующему:

1. упрощение и точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимость планируется и учитывается только в части производственных затрат.

2. отсутствие процедур по составлению сложных расчетов для условного распределения постоянных затрат между видами продукции. Их в состав себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение финансового результата.

3. возможность определения порога рентабельности (точки безубыточности, порогового объема продаж), запаса прочности предприятия и нижней границ цены продукции или заказа.

4. возможность проведения сравнительного анализа рентабельности различных видов продукции.

5. возможность определения оптимальной программы впуска и реализации продукции.

6. возможность выбора между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне.