Файл: Понятие и сущность налогового учета.pdf

Глава 2. Ведение налогового учета

2.1 Подходы к ведению налогового учета

Одной из основных целей налогового учёта является формирование полных и достоверных данных о порядке предоставления информации о размере объекта налогообложения, чтобы в дальнейшем можно было определить суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определённую дату. Для достижениях данной цели необходимо вести налоговый учет корректно, в соответствии с требования законодательства РФ корректно и верно. Налоговый учёт, как система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов сгруппированных в соответствии с налоговым Кодеком РФ. Правила, установленные гл. 25 НК РФ, таковы, что сделать это на основе одних лишь данных бухгалтерского учёта невозможно.

Глава 25 НК РФ не содержит жестких стандартов и правил ведения налогового учёта. Она предоставляет организации свободу выбора и предполагает, что организация самостоятельно решит, как вести налоговый учёт.

В настоящее время учетная политика является одним из главных элементов документооборота любой организации. При грамотном подходе к составлению учетной политики можно добиться весьма существенного повышения эффективности производственной или торговой деятельности, оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации [7].

Как отмечалось ранее, налогоплательщик самостоятельно устанавливает систему ведения налогового учета в своей учетной политике для целей налогообложения и налоговые органы не могут устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета [15]. В учетную политику для целей налогообложения могут вноситься изменения. Порядок и основания для внесения изменений также определены законодательством РФ. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства РФ о налогах и сборах или применяемых методов учета [15]. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения принимается:

1) при изменении применяемых методов учета – с начала нового налогового периода;

2) при изменении законодательства о налогах и сборах – не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Налогоплательщик также должен отразить в учетной политике для целей налогообложения, например, новые виды деятельности, их принципы и порядок отражения для целей налогообложения. Стоит отметить, что содержание данных налогового учета без исключения является налоговой тайной и не подлежит разглашению.

Ведение налогового учета может осуществляться на основании различных подходов. Рассмотрим основные из них:

1. Налоговый учет ведется совершенно обособленно от бухгалтерского учета. Данный подход реализуется чаще всего на крупных предприятиях, для которых расчет налогооблагаемой прибыли является сложной задачей. В подобных организациях существуют специализированные департаменты или отделы, которые ведут налоговый учет. При данном подхое на основе одних и тех же первичных документов отдельно друг от друга формируются абсолютно не связанные между собой регистры бухгалтерского учета и регистры налогового учета.

2. Налоговый учет ведется вместо бухгалтерского учета. Суть этого подхода заключается в том, что учет ведется с использованием действующего Плана счетов бухгалтерского учета, но доходы и расходы группируются на бухгалтерских счетах в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Такую позицию часто занимают бухгалтеры организаций (как правило, небольших), которые ведут бухгалтерский учет только для расчета налогов. Кредитов в банках они не берут, инвесторов у них нет, поэтому бухгалтерская отчетность представляется только в налоговые органы и органы государственной статистики. Они мотивируют свою позицию тем, что налоговые органы интересует только правильность исчисления налогов, поэтому незачем нагружать сотрудников бухгалтерии ведением еще и классического бухгалтерского учета, который как бы становится ненужным.

3. Налоговый учет ведется в рамках бухгалтерского учета. Особенностью такого подхода является адаптация для налогового учета бухгалтерского Плана счетов, то есть пересмотр порядка аналитического учета доходов и расходов, который ведется на субсчетах к счетам бухгалтерского учета, и ведение в одном плане счетов бухгалтерского и налогового учета. Но в силу частого несовпадения сумм одних и тех же доходов и расходов и дат их принятия к учету в бухгалтерском и налоговом учете не представляется возможным совместить два этих учета.

4. Прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируются для целей налогообложения. При данном подходе прибыль исчисляется для целей налогообложения так же, как и в прошлом году. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных документов разрабатываются налогоплательщиком также самостоятельно. Поэтому регистры налогового учета могут состоять из регистров бухгалтерского учета и единственного дополнительного регистра – регистра корректировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения.

5. Налоговый учет ведется в обособленном "налоговом" Плане счетов. Данный подход представляет собой «смесь» первого и третьего способа. Его суть заключается в том, что к бухгалтерскому Плану счетов дополнительно вводятся "налоговые" счета, на которых доходы и расходы учитываются в разрезе требований главы 25 НК РФ.

Организациям, которые решат рассчитывать налогооблагаемую прибыль, используя данные бухгалтерского учёта, нужно чётко определить, по каким хозяйственным операциям правила бухгалтерского учёта и правила учёта для целей налогообложения совпадают, а по каким операциям различаются. Когда правила совпадают, операции, отражённые на счетах бухгалтерского учёта, будут без изменения участвовать в расчёте налога на прибыль. Чтобы таких операций было как можно больше, нужно постараться сблизить бухгалтерскую и налоговую учётную политику, иными словами, установить одинаковые способы амортизации основных средств и нематериальных активов, списания материально-производственных запасов в производство, определения производственной себестоимости продукции, оценки незавершённого производства и готовой продукции и т.д. Тогда многие операции, отражённые в бухгалтерском учёте, будут без изменения участвовать в расчёте налога на прибыль.

Рассмотрим пример. Компания ООО «Конгресс» 20 октября 2015 г. приобрело и ввело в эксплуатацию станок. Стоимость оборудования составила 230 000 р., в том числе НДС – 35 085 р. Станок относится к четвёртой амортизационной группе, и его можно использовать от пяти лет и одного месяца до семи лет. ООО «Конгресс» начисляет амортизацию по всем основным средствам линейным методом и в бухгалтерском учёте, и для целей налогообложения. ООО «Конгресс» установило одинаковый срок полезного использования станка – шесть лет. Норма амортизации станка равна 1,389% (1 : 72 мес × 100%). Каждый месяц по станку начисляется амортизация 2707 р. (194 915 р. × 1,389% : 100%). Такая же сумма амортизации будет учитываться при налогообложении прибыли. ООО «Конгресс» может не отражать сумму амортизации в отдельном налоговом регистре, а использовать для целей налогообложения кредитовые обороты по синтетическому счёту 02 «Амортизация основных средств». Бывают случае, когда правила бухгалтерского учёта сложно соотнести с требованиями налогового законодательства. В этом случае обороты по бухгалтерским счетам придётся корректировать для целей налогообложения. Для этого организации придётся самостоятельно разработать специальный расчёт и утвердить его приказом об учётной политике для целей налогообложения.

Данные налогового учета должны быть полными и содержать информацию о:

• порядке формирования суммы доходов и расходов;
• порядке определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
• сумме остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
• порядке формирования сумм создаваемых резервов;
• сумме задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль организаций.

Налогоплательщик выбирает подход к ведению налогового учета самостоятельно, опираясь на требования законодательства РФ. Выбранный подход служит основной для подтверждения данных налогового учета.

2.2. Подтверждение данных налогового учета

Одной из основных целей налогового учёта является формирование полных и достоверных данных о порядке предоставления информации о размере объекта налогообложения, чтобы в дальнейшем можно было определить суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определённую дату. Под данными налогового учета понимается информация о величине или иной характеристике показателей (значение показателя), определяющихобъект учета, отражаемая в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документа налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Данные налогового учета могут быть подтверждены первичными учетными документами, аналитическими регистрами налогового учета или расчетами налоговой базы.

Каждое предприятие должно самостоятельно организовывать систему налогового учёта, закрепив её положение в учётной политике для целей налогообложения, утверждаемой руководителем предприятия.

Рассмотрим каждую из этих позиций более подробно. Согласно п. 2 ст. 9 ФЗ № 129 "О бухгалтерском учете первичные учётные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, оговоренной в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, формы которых не предусмотрены в альбоме, составляются организацией самостоятельно и должны иметь следующие реквизиты [9]:

• наименование документа;
• дата составления;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления;
• личные подписи указанных лиц.

Аналитические регистры налогового учета – это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Они систематизируют и накапливают информацию, содержащуюся в принятых к учету первичных документах [12]. Формы аналитических регистров налогового учета разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике. При этом аналитические регистры в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

• наименование регистра;
• период (дату) составления;
• измерители операции в натуральном (при возможности) и в денежном выражении;
• наименование хозяйственных операций;
• подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистров.

Налогоплательщик самостоятельно обязан разработать формы регистров налогового учета. Ведение регистров налогового учета может быть реализовано в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и/или любых машинных носителях. Статьей 313 Налогового кодекса РФ установлены формы аналитических регистров налогового учета и указаны основные требования их реквизитам [18, с.576]. Налоговый регистры в обязательном порядке должны содержать:

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) на любых машинных носителях. За правильностью отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета следят те, кто их составил и подписал. Если в регистре налогового учета обнаружатся ошибки, исправлять их вправе только ответственное за это лицо. Причем исправление должно быть не только заверено подписью последнего (с указанием даты), но и письменно обосновано [18, с. 576].

Из данных налогового учета должно быть ясно:

• как определяют доходы и расходы фирмы;
• как определяют долю расходов, учитываемых при налогообложении в отчетном периоде;
• какова сумма остатка расходов (убытков), подлежащих включению в расходы в следующих отчетных периодах;
• каков размер задолженности перед бюджетом.