Файл: Бухгалтерский баланс организации: порядок составления и аналитические возможности.pdf

При континентальной модели бухгалтерского учёта законодательство базируется на римском праве, в основе которого лежит детерминированный характер закона, регламента. В англо-американской системе бухгалтерский учёт является средством обеспечения потенциальных пользователей информацией финансового характера о хозяйствующих субъектах в целях её использования для принятия управленческих решений^[22].

Подразделение права на частное и публичное сформировалось в Римском праве, основанием для деления которого является интерес^[23].

Для частного права преимущественное значение имеют интересы отдельных лиц, их правовое положение и имущественные отношения; для публичного – главными являются государственные интересы, правовое положение государства, его органов и должностных лиц, регулирование отношений, имеющих ярко выраженный общественный интерес. Если учитывать, что бухгалтерская отчётность должна соответствовать интересам всех заинтересованных пользователей, из которых приоритетными являются инвесторы, то нормативное регулирование отношений между экономическим субъектом, составившим отчётность, и пользователями этой информации носит чисто правовой характер. Действующее сегодня в Российской Федерации налоговое законодательство определяет данные бухгалтерского учёта как основу формирования налогооблагаемой базы и ставит правильность ведения бухгалтерского учёта предметом налоговых проверок^[24].

Подтверждением этого вывода являются действующие и сегодня нормы налогового права, основанные на прямой зависимости от бухгалтерского учёта и, соответственно, сильной зависимости бухгалтерского права от налогового: п. п. 5 п. 1 статьи 23 части первой Налогового Кодекса РФ, обязывающий налогоплательщика представлять в налоговый орган годовую бухгалтерскую (финансовую) отчётность не позднее трёх месяцев после окончания отчётного года; п. п. 8 п. 1 статьи 23 части первой Налогового Кодекса РФ, обязывающий налогоплательщика в течение четырёх лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учёта; статья 120 части первой Налогового Кодекса РФ, устанавливающая ответственность налогоплательщика за отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учёта, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учёта и в отчётности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика; п. 7 статьи 166 части второй Налогового Кодекса РФ, устанавливающий право налогового органа при отсутствии у налогоплательщика бухгалтерского учёта исчислять суммы налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате, расчётным путём; п. 1, 4, 8 статьи 172 части второй Налогового Кодекса РФ, предусматривающие обязательным условием применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость только после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, после отражения в учёте соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), после принятия на учёт имущества, в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, полученных в качестве оплаты вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд); п. 1 статьи 374 части второй Налогового Кодекса РФ, устанавливающий объектом налогообложения (налогом на имущество организаций) движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учёта^[25].

---

Налоговые отношения представляют собой финансовые отношения между государством и организацией-налогоплательщиком, направленные на финансовое обеспечение деятельности государства, а бухгалтерские отношения представляют собой отношения между организацией – хозяйствующим субъектом, который составляет финансовую отчётность, и всеми пользователями этой отчётности.

В интересах достижения главной цели бухгалтерской отчётности – формирование надёжной и объективной информации, полезной потенциальным пользователям, а также учитывая разную правовую основу бухгалтерской и налоговой отчётности и интересы пользователей отчётности, следует полностью разделить нормативное регулирование формирования и представления финансовой отчётности и нормативное регулирование расчёта налогов^[26].

Весь динамизм отношений, который свойственен как внутренней, так и внешней среде, привёл к тому, что жёсткая регламентация бухгалтерского учёта, свойственная российской практике учёта и ориентированная на командно-административную систему, уже не в состоянии отразить всё многообразие хозяйственной жизни экономического субъекта^[27]. В связи с этим огромную роль в формировании и представлении достоверной и полезной отчётной информации должно сыграть профессиональное суждение бухгалтера (professional judgment), а не регламентированные процедуры^[28].

Профессиональное суждение – это форма разрешения внутреннего противоречия, естественным образом заложенного в самом статусе и положении бухгалтера в управлении экономическим субъектом^[29]. Поэтому под действительно профессиональным суждением бухгалтера следует понимать не столько методически корректное применение того или иного учётного приёма, сколько наиболее удачно найденный компромисс между разнонаправленными экономическими интересами. Когда закон ясно определяет те или иные требования к бухгалтеру, то его профессиональные суждения обязаны совпадать с нормами права^[30]. Готовность бухгалтера следовать положениям закона определяется лишь уровнем его квалификации. В этих случаях у бухгалтера всегда есть возможность отстоять своё мнение. Когда же законодательство не устанавливает достаточно чётких правовых рамок для тех или иных бизнес-процессов, профессиональность бухгалтерского суждения может быть подтверждена только глубиной понимания интересов собственника, прецедентов либо чистым творчеством, основанным на опыте, интуиции и морали.

---

Одна из целей профессионального суждения – принятие наиболее оптимального для экономического суждения решения там, где есть разные варианты^[31]. Руководствоваться здесь в первую очередь нужно интересами самого экономического субъекта, поставив во главу угла принципы, предъявляемые к отчётности, включая её достоверность и полезность для принятия правильных, своевременных управленческих решений^[32]. Именно это и является наиболее важным для самого экономического субъекта. Для профессионального суждения требуется последовательно соблюдать следующие критерии: выполнение требований законодательства (решение по закону); следование нормам морали (решение по совести); удовлетворение интересов собственников (решение «по понятиям»); корректный выбор вариантов решения исходя из общепринятых стандартов учёта (опыт, квалификация и творчество).

С введением в отечественную практику принципов МСФО значимость профессионального суждения бухгалтера поднимается на принципиально иной, более высокий уровень^[33]. В целом следует отметить, что профессиональное суждение – важный инструмент регулирования бухгалтерского учёта в реализации его главной и основополагающей цели: формирование достоверной и полной информации о финансовом состоянии и финансовой деятельности экономического субъекта^[34].

1.2. Бухгалтерский баланс как основная форма финансовой отчетности

Бухгалтерский баланс является основной формой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Согласно п. 3 Закона «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая) отчетность – «это информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом «О бухгалтерском учете»» ^[35].

В соответствии со ст. 14 Закона «О бухгалтерском учете» ^[36] годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность состоит из: бухгалтерского баланса; отчета о финансовых результатах; приложений к ним.

---

Баланс отражает информацию в динамике трех последовательных лет: на отчетную дату отчетного периода, на конец предыдущего года и на конец года, предшествующего предыдущему. Правилами составления бухгалтерской отчетности диктуются требования об отражении по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности данных как минимум за два года − отчетный и предшествующий отчетному (п. 10 ПБУ 4/99^[37]). В соответствии с Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» в состав приложений к бухгалтерской (финансовой) отчетности включаются: отчет об изменениях капитала; отчет о движении денежных средств; отчет о целевом использовании средств; пояснения^[38].

В рыночной экономике бухгалтерский баланс служит основным источником информации для широкого круга пользователей:

• знакомит собственников, менеджеров, связанных с управлением, с имущественным состоянием хозяйствующего субъекта; баланс показывает, чем владеет собственник, каков запас материальных средств, кто принимал участие в создании этого запаса;
• акционеры, инвесторы, кредиторы, покупатели, продавцы определяют, сумеет ли предприятие в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства или ему угрожают финансовые затруднения;
• по балансу судят о способности руководителя сохранить и приумножить вверенные ему материальные и денежные ресурсы;

на основе данных баланса строится оперативное финансовое планирование, осуществляется контроль за движением денежных потоков в соответствии с полученной прибылью (налоговые службы, органы государственного управления) ^[39].

Бухгалтерский баланс - один из основных документов финансовой отчетности предприятия. В нем отражается стоимостный состав имущества и источников его финансирования на первое число отчетного периода и первое число следующего за ним периода^[40]. В этой связи роль бухгалтерского баланса определяется следующими положениями.

1. Данные баланса позволяют оценивать структуру активов (имущества) предприятия, то есть соотношение внеоборотных и оборотных активов в составе имущества. Соотношение внеоборотных и оборотных активов определяется отраслевой принадлежностью предприятия и условиями его деятельности. С этой точки зрения мобильность активов, например, торгового предприятия, всегда будет выше, чем металлургического или машиностроительного завода. Поэтому оценивать мобильность активов можно лишь в границах конкретного вида деятельности. Однако, увеличение оборотных активов не является самоцелью. Практически его можно осуществить либо за счет уменьшения (продажи) внеоборотных активов, либо за счет дополнительных источников финансирования. Следовательно, наращивать оборотные активы надо только в случае необходимости, а не ради повышения мобильности имущества^[41].

---

2. Данные баланса позволяют оценить состав оборотных активов. В первую очередь это важно в отношении запасов и дебиторской задолженности.

3. Данные баланса позволяют оценить структуру пассивов, то есть источников финансирования имущества, различающихся по единственному признаку: собственные или заемные. Главное, чем определяется принятие решений о структуре источников финансирования - соответствие структуры источников структуре имущества^[42].

4. Данные баланса позволяют оценить соответствие структуры имущества и структуры источников финансирования предприятия. Балансовая стоимость внеоборотных активов предопределяет величину собственных источников финансирования и долгосрочных обязательств в пассиве баланса. Если суммарная величина названных элементов пассива меньше стоимости внеоборотных активов, это сигнализирует о финансовой неустойчивости и необходимости либо сокращения стоимости внеоборотных активов, либо увеличения соответствующих им источников финансирования^[43].

5. Данные баланса позволяют оценить платежеспособность предприятия на каждую отчетную дату. Простое сопоставление стоимости оборотных активов с величиной краткосрочных долгов дает представление о «запасе прочности» предприятия по платежеспособности. Ликвидные оборотные активы, превращенные в деньги, являются средством для погашения краткосрочных долгов. Если оборотные активы и краткосрочные долги одинаковы по сумме, предприятие нельзя считать платежеспособным, так как, погасив долги, оно вынуждено будет приостановить свою деятельность из-за отсутствия минимально необходимых для ее продолжения запасов^[44].

6. Данные баланса позволяют оценить действующие на предприятии условия расчетов с дебиторами и кредиторами и их финансовые последствия. Если балансовые остатки дебиторской задолженности превышают балансовые остатки кредиторской задолженности, это может быть отражением следующих обстоятельств:

а) дебиторы платят реже, чем предприятие должно платить кредиторам, то есть оборачиваемость дебиторской задолженности в днях превышает оборачиваемость кредиторской задолженности в днях;

б) средняя однодневная дебиторская задолженность превышает среднюю однодневную кредиторскую задолженность;

в) на балансе предприятия находится большая просроченная дебиторская задолженность, а просроченная кредиторская задолженность или меньше, или вообще отсутствует^[45].

---