Файл: Налоговые правонарушения (Понятие и виды).pdf

Следует отметить, что статья 122 НК РФ не содержит закрытого перечня способов совершения данного правонарушения, так, помимо занижения налоговой базы, упоминается иное неправильное исчисление налога, а также иные неправомерные действия.

Субъектами данного правонарушения являются физические лица и организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

При применении статьи 122 НК РФ на практике, возник вопрос: возможно ли привлечь налогоплательщика к ответственности за неуплату либо несвоевременную уплату авансового платежа.

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

2.Состав налоговых правонарушений и принципы налоговых санкций

2.1.Состав налогового правонарушения и порядок привлечения к ответственности.

Налоговые правонарушения находятся на грани экономической и правовой сферы общественных отношений, определяя чрезвычайную актуальность исследования данного вопроса. С точки зрения государства, налоговые правонарушения обладают фискальным характером: недополучение денежных средств в виде налогов и сборов по различным основаниям. С точки зрения налогоплательщиков, налоговые правонарушения несут рисковый характер: организации или физические лица подвержены допущению ошибок, в том числе при применении налогового законодательства.

В любом случае, является ли ошибка намеренной или случайной, она влечет за собой привлечение к ответственности, – негативные последствия для самого экономического субъекта (для гражданина), для должностного лица, допустившего ее, для руководителя организации. Важным аспектом в изучении сущности налоговых правонарушений является определение его состава и порядка привлечения к ответственности.

В юридической литературе термин «состав правонарушения» рассматривается как совокупность предусмотренных законом объективных и субъективных признаков деяния, определяющих его как правонарушение и являющихся основанием для привлечения субъекта к юридической ответственности^[12]. Касаемо налоговой ответственности, трактовка понятия «состав налогового правонарушения» будет иметь следующий вид: система регламентированных Налоговым кодексом Российской Федерации фактических обстоятельств и признаков, при условии наличия которых, противоправное деяние может быть отнесено к налоговому правонарушению.

Любая система состоит из взаимосвязанных элементов, определяющих структуру и эффективность функционирования механизма. Так и в налоговом праве: состав налогового правонарушения соответствует юридическому правонарушению и включает в себя объект, объективную сторону, субъект и субъективную сторону налогового правонарушения. Рассматривая состав налогового правонарушения как сложный структурный объект, можно выделить следующие характеристики его элементов:

К первому элементу состава налоговых правонарушений относится объект, под которым принято понимать фискальные интересы государства, которые, как правило, направлены на пополнение бюджетов всех уровней за счет налоговых платежей, сборов.

Следующая категория – субъект налогового правонарушения. Данный элемент представляет собой деликтоспособных физических лиц или предприятий, которые совершили налоговое правонарушение. Отметим тот факт, что термин «деликтоспособность» физического лица связывается с понятиями: «возраст», «вменяемость». Субъектом правонарушения может быть только вменяемое лицо, которое осознает противоправный характер своего деяния. Разумеется, оно должно достигнуть определенного возраста и быть способным руководить своими поступками. В уголовном праве субъект преступления и субъект ответственности совпадают. В гражданском, административном, налоговом и другом законодательстве субъектом правонарушения может быть не только физическое, но и юридическое лицо (учреждение, организация).^[13]

Категории лиц, относящихся к субъекту налогового правонарушения: налогоплательщик, плательщик сборок, налоговый агент и иные лица. В этой связи рационально рассмотреть определение каждого субъекта. Так, к налогоплательщикам относятся физическое или юридическое лицо, на которое законом возложена обязанность уплачивать налоги. Сбор – особый вид налога, платеж, который взимается, как правило, за предоставление государственных услуг. Плательщик сборов отличается от налогоплательщика тем, что уплата сбора носит единовременный характер и, в некоторой мере, добровольна. Под налоговым агентом в российском налоговом законодательстве понимается лицо, на которое возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика налога и перечислению его в бюджет (например, налог на доходы физических лиц).

Третий элемент состава налоговых правонарушений – объективная сторона, представляющая собой характеристику противоправного деяния (время, место, орудие, способ, обстановка совершения правонарушения), размер и характер вредных последствий, а также причинно-следственную связь между деянием и вредными последствиями. Объективная сторона позволяет определить способ совершения этого деяния. Следует отметить, что по характеру конструкции объективной стороны, представляющего способ ее законодательного описания, составы налоговых правонарушений разделены на две группировки, представленные на рисунке 1.

Рисунок 1 – Классификация составов налоговых правонарушений по признаку конструкции объективной стороны

Последний элемент состава налоговых правонарушений определен субъективной стороной. Под ней принято понимать сознательно-волевые признаки налогового правонарушения, которые включают в себя вину, мотив и цель совершения налогового преступления правонарушителем. Так, цель предполагает достижение и предвосхищение конкретного результата. Мотив – внутренней побуждение, которое подталкивает правонарушителя на совершение противоправного деяния. Субъективная сторона состава налогового правонарушения определяет психическую деятельность лица, которая Налоговым кодексом Российской Федерации отражен традиционный подход к субъективной стороне, базирующийся на вине правонарушителя (ст. 110 Налогового кодекса Российской Федерации). Следует отметить тот факт, что вина организации в совершении налогового правонарушения будет зависеть от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действие (бездействие) которых стали причиной совершения конкретного налогового правонарушения. Если рассматривать понятие вины в общем виде, во всех отраслях права ответственность за правонарушение базируется на признании лица виновным в совершении правонарушения, то есть на наличии в его деяниях вины. Под термином «вина» в юридической литературе понимается психическое отношение субъекта права к совершенному им противоправному деянию. Вина подразделяется на умысел и неосторожность.

Несмотря на значимость вины как базового критерия отнесения деяния к налоговому правонарушению, законодательством предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения:

1. непреодолимая сила: подразумевает, что деяние с признаками налогового правонарушения совершено из-за стихийного бедствия или другого чрезвычайного и непреодолимого обстоятельства;
2. невменяемость: деяние с признаками налогового правонарушения совершено налогоплательщиком-физическим лицом, которое в момент его совершения находилось в состоянии аффекта (лицо не может отдавать себе отчет в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния);
3. добросовестное заблуждение: налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент), выполнял письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которые были даны ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти или их должностными лицами в пределах их компетенции;
4. иные обстоятельства, которые суд или налоговый орган, рассматривающий дело, может признать исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Кроме того, в ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены обстоятельства, которые могут смягчить или усилить ответственность за совершение налогового правонарушения.

Результатом совершения налогового правонарушения является привлечение к ответственности. Процесс привлечения к налоговой ответственности регламентирован определенным порядком, предусмотренным ст. 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с ней, возможны две различных процедуры по рассмотрению дела о налоговых правонарушениях:

– в ходе камеральной или выездной налоговой проверки нарушения законодательства о налогах и сборах, дело рассматривается в соответствии со ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации;

– в ходе иных мероприятий налогового контроля нарушения законодательства о налогах и сборах (кроме правонарушений, регламентированных ст. 120, 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации) дело изучается в порядке, предусмотренным ст. 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выделяют несколько форм вины при налоговых правонарушениях.^[14] Умышленно совершенным признается налоговое правонарушение, когда лицо в момент совершения:

• осознавало противоправный характер своего действия (бездействия);
• желало либо сознательно допустило наступление вредных последствий такого действия (бездействия).

Другая форма вины – совершенное по неосторожности налоговое правонарушение. Таковым признается правонарушение, в случае, если совершившее его лицо не осознавало противоправный характер своего действия (бездействия) либо вредный характер последствий, которые возникли в результате этого действия (бездействия), хотя осознавать это оно должно было и могло.

Как было отмечено выше, ответственность за совершение налоговых правонарушений возлагается на организации и физические лица. При этом, в случае совершения налогового правонарушения виновным признается лицо, которое совершило противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Таким образом, налоговое правонарушение, как и любое правонарушение, имеет свой состав. Состав правонарушения – это совокупность элементов и признаков, предусмотренных нормами публичного права, дающих основания классифицировать деяние как правонарушение, которое является основанием для привлечения к публично-правовым видам юридической ответственности. Состав налогового правонарушения включает в себя такие элементы, как объект, субъект, объективная сторона, субъективная сторона^[15].

2.2.Принципы установления налоговых санкций.

Налоговые санкции имеют нормативно-правовое основание и призваны с помощью финансового и социально-психологического воздействия эффективно обеспечивать исполнение налогового законодательства и наполнение бюджетов налоговыми поступлениями. Заявленная цель является очень значимой, так как от ее полноценной реализации зависит исполнение функций государства и его безопасное независимое существование.

Правила, ограничения, принуждения, наказания, санкции пронизывают социальную жизнь любого общества. Главенство права, построение правовых отношений в обществе является обязательным элементом цивилизованной жизни государства. Соблюдение законов зиждется на установлении ответственности за их несоблюдение. В Налоговом кодексе Российской Федерации определено, что «налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения». Важной задачей в реализации налогово-правовых отношений является принятие эффективной системы налоговых санкций, призванной реализовывать превентивно-воспитательную, компенсационную и карательную функции санкционного воздействия^[16].

Авторы выделяют следующие принципы установления налоговых санкций, соответствующие общеправовой практике установления наказаний за нарушение законодательства:

1. Принцип дифференциации. Общеправовой принцип справедливости предполагает дифференцированное установление санкций с учетом характера правонарушения, степени его общественной опасности.
2. Принцип соразмерности (адекватности). Наказание за налоговое правонарушение должно быть соразмерно содеянному.
3. Принцип однократности. Общеправовой принцип, согласно которому никто не может быть наказан дважды за одно и то же правонарушение.
4. Принцип индивидуализации. Меры ответственности должны применяться с учетом личности виновного, характера вины, обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность (ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации).
5. Принцип обоснованности. Размеры санкций должны быть обоснованы, фактически подкреплены доказательной базой.
6. Принцип нерепрессивности. В правовом государстве права и свободы личности должны быть учтены при применении санкций^[17].