Файл: Косвенные налоги и их место в налоговой системе России.pdf

Налоговым период по налогу на добавленную стоимость является квартал.

Налоговые ставки по налогу на добавленную стоимость являются дифференцированными. Налог уплачивается по ставке 18 процентов. В некоторых случаях налогообложение производится по специальным налоговым ставкам 10 процентов и 0 процентов.

Налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации некоторых продовольственных товаров, товаров для детей, медицинских товаров, периодических печатных изданий, племенных животных, а также услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа.

Налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, а также работ и услуг (как правило, связанных с экспортом товаров). Порядок обложения налогом на добавленную стоимость реализации работ и услуг по налоговой ставке 0 процентов напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов. Это связано с тем, что в условиях использования принципа страны назначения налогообложение добавленной стоимости, образуемой при производстве и реализации товаров, происходит на территории страны-импортера. Если товары включены в перечень товаров, реализация которых в соответствии с нормами НК РФ облагается по налоговой ставке налога на добавленную стоимость 0 процентов, то и реализация работ и услуг, связанных с их производством и реализацией, также облагается по налоговой ставке 0 процентов.

В случаях, когда сумма налога на добавленную стоимость определяется расчетным методом, налоговая ставка по налогу определяется как процентное отношение соответствующей налоговой ставки (10 процентов или 18 процентов) к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. В таких случаях налоговые ставки будут определяться по формулам: 18/(100+18) либо 10/(100+10). Например, налог на добавленную стоимость в случае получения аванса исчисляется по следующей формуле: сумма аванса x 18/118 (или 10/110).

Подлежащая к уплате сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При этом налог на добавленную стоимость имеет косвенную природу, то следует учитывать правила перелагаемости бремени по его уплате на покупателя. Так при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. Поэтому сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. Более того, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, то суды исходят из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом.

Косвенная природа налога на добавленную стоимость проявляется и в том, что налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления. В применении налоговых вычетов проявляется и смысл облагаемой рассматриваемым налогом добавленной стоимости. Ею признается разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию.

Например, подлежащая к уплате в бюджет сумма налога на добавленную стоимость от реализации товара определяется в виде разницы между суммой налога, полученной налогоплательщиком в составе цены от поставщика, и суммой налога, которую налогоплательщик заплатил в составе цены приобретенного для продажи товара своему поставщику.

^[5]Право на применение налогового вычета может быть реализовано налогоплательщиком при наличии следующих условий:

• товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
• товары (работы, услуги), имущественные права оприходованы;
• наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав и иных документов в случаях, предусмотренных отдельными специальными нормами НК РФ.

Отдельное внимание следует уделить последнему условию. Счет-фактура - это обязательный документ, который должен составляться при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Налогоплательщик, реализуя товар (работу, услугу), обязан выдать покупателю счет-фактуру с выделением суммы налога на добавленную стоимость для того, чтобы покупатель имел возможность воспользоваться налоговым вычетом.

В случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога полученная от покупателя сумма налога подлежит уплате в бюджет, даже если счет-фактура выставлен лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, а также налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. Данная норма объясняется тем, что выставляя покупателю счет-фактуру, такие субъекты, по сути, предоставляют ему право получить налоговый вычет, который не обеспечен уплаченной в бюджет суммой налога. Однако возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты не предусмотрена.

Основываясь на том, что налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, налоговые органы иногда в качестве дополнительного условия для применения налогового вычета называют уплату налога поставщиком налогоплательщика (т.е. поступление в бюджет суммы налога, уплаченной ему налогоплательщиком и являющейся поэтому источником налогового вычета).

Налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Следует учитывать, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях.

В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного налога, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в заявительном порядке.

Исчисленный налогоплательщиком налог на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет равными долями в течение трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Срок уплаты - не позднее 25-го числа каждого месяца. Для этого налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

1.3. Характеристика акцизов

Еще одним косвенным налогом в отечественной налоговой системе являются акцизы. Считается, что на Руси акцизы стали взимать еще в XIV в. В современной России акцизы были введены Законом РСФСР от 6 декабря 1991 г. N 1993-1 "Об акцизах". В настоящее время порядок уплаты акцизов регламентирован главой 22 НК РФ.

Налогоплательщиками акцизов могут быть организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

В отношении некоторых налогоплательщиков акцизов законодательство о налогах и сборах предусматривает обязательную регистрацию. Это требование распространено на налогоплательщиков, совершающих операции с денатурированным этиловым спиртом, с прямогонным бензином, с бензолом, параксилолом или ортоксилолом. Подтверждением регистрации является выданное налоговым органом свидетельство.

Основным объектом налогообложения по акцизам признается реализация на территории Российской Федерации налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров на возмездной и (или) безвозмездной основе.

^[6]Исчерпывающий перечень подакцизных товаров предусмотрен в НК РФ. В него включены:

1. этиловый спирт;

2. спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов;

3. алкогольная продукция (водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, фруктовое вино, ликерное вино, игристое вино (шампанское), винные напитки, сидр, пуаре, медовуха, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 0,5 процента;

4. табачная продукция;

5. автомобили легковые;

6. мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.);

7. автомобильный бензин;

8. дизельное топливо;

9. моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей;

10. прямогонный бензин;

11. топливо печное бытовое, вырабатываемое из дизельных фракций прямой перегонки и (или) вторичного происхождения, кипящих в интервале температур от 280 до 360 °C;

12. бензол, параксилол, ортоксилол;

13. авиационный керосин;

14. природный газ (в случаях, предусмотренных международными договорами Российской Федерации).

Помимо реализации подакцизных товаров к объектам налогообложения по акцизам также относятся: продажа налогоплательщиками переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность; передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд; передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов или в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); а также иные операции, предусмотренные НК РФ.

При этом, как и применительно к налогу на добавленную стоимость, законодательство о налогах и сборах предусматривает закрытый перечень операций, формально подпадающих под объект налогообложения по акцизам, но в силу закона освобожденных от налогообложения.

Налоговая база по акцизам определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок. Например, по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком этих подакцизных товаров определяется как объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении. Если же в отношении подакцизных товаров установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, то налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком этих подакцизных товаров определяется как рыночная стоимость реализованных подакцизных товаров без учета акциза и налога на добавленную стоимость.

С учетом изложенного налоговые ставки по акцизам так же являются дифференцированными. Причем дифференциация обеспечивается как по видам подакцизных товаров, так и по видам налоговых ставок. Так, по игристым винам (шампанским) налоговая ставка с 1 января по 31 декабря 2016 г. включительно составляет 26 рублей за 1 литр, т.е. налоговая ставка выражена в рублях (является твердой). А вот по сигаретам и папиросам налоговая ставка составляет 1 250 рублей за 1 000 штук + 12 процентов расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 1 680 рублей за 1 000 штук. То есть в данном случае налоговая ставка является комбинированной (сочетает в себе элементы твердой и адвалорной налоговых ставок).

Налоговым периодом по акцизам признается календарный месяц.

Механизм исчисления акцизов схож с механизмом исчисления налога на добавленную стоимость и обусловлен его косвенной природой. Общее правило заключается в том, что налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. При этом полученную сумму акциза налогоплательщик имеет право уменьшить на налоговые вычеты. Вычетам подлежат, как правило, суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров. В этом случае налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиком в налоговый орган расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, являющимися объектом налогообложения, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.