Файл: Понятие и сущность бухгалтерского учета.pdf

В итоге получается, что с одной стороны, налогоплательщик обязан определить правила и нормы по сделкам, характерные особенности которых не указаны в уже принятой учетной политике по налогообложению, и с другой стороны, такую обязанность осуществить на практике не возможно.

Одним из мероприятий является упрощение налогового учета, устранение положений, препятствующих использованию в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций правил, аналогичных правилам бухгалтерского учета.

Федеральный закон от 20.04.2014 № 81-ФЗ, вступивший в силу с 1 июля 2014 года (за исключением отдельных положений), устраняет пять видов разниц. Это, конечно, шаг в сторону сближения налогового учета с бухгалтерским, но, по мнению специалистов, очень небольшой [1].

Постоянно происходящие изменения законодательства способны в скором времени сблизить налоговый и бухгалтерский учет. Для этого должна проводиться системная работа в этом направлении.

Должное внимание необходимо уделять тому, чтобы выполнялись конкретные правила установления налоговой базы, а на основании какого учета это делать, не столь важно. Уменьшение противоречий в определенной мере будет зависит от дальнейшего развития автоматизации этих процессов.

Но все-таки, правила налогового учета и бухгалтерский учет не представляется совместить на 100 %. Так, например, международные стандарты бухгалтерского учета, на которые наша страна только планирует ориентироваться, во многих случаях принимают оценочные суждения, однако они не устанавливают налоговые правила в целом.

Преодоление существующих различий — вопрос не политический, а чисто технический. Для налогоплательщика присутствует выбор, либо акцентировать значение налогового учета, либо производить расчет налоговых обязательств полагаясь на подтвержденные данные бухгалтерского учета. Однозначно, при выборе одной из двух систем, учетная система должна оставаться единой[17].

С точки зрения ведения только налогового учета, то это не является полноценным и целесообразным в учете, а выражает собой некое отступление от бухгалтерского учета. В связи с этим в настоящее время необходимо уделять особое внимание трансформации налогового учета. Это поможет сократить административные издержки налогоплательщиков, которые являются исполнением налогового законодательства.

При этом необходимо уяснить, что совмещение налогового и бухгалтерского учета является фактом повышенного внимания со стороны налоговых органов к качеству и достоверности данных бухгалтерского учета.

В связи с тем, что показатели в целях налогообложения могут разниться по сумме и дате признания от сумм в бухгалтерском учете, то встает основная задача — как можно правильнее сблизить порядок отражения отдельных видов доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете[18].

В составе таких мер можно обозначить: заключение договоров с контрагентами (покупателями, поставщиками, кредитными организациями и т. д.) на более выгодных условиях; выбор эффективных методов бухгалтерского и налогового учета и разработка соответствующих положений учетной и налоговой политики. С точки зрения соответствия, то здесь подразумевается происходящее единообразие учета доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, условия договоров и положения учетной политики будут касаться конкретных видов доходов и расходов.

Для начала необходимо уделить внимание общим положениям по формированию учетной политике организации. Нормативные акты, которые регулируют порядок ведения бухгалтерского учета, предполагают варианты учета тех или иных объектов. Необходимо руководствоваться предоставленным правом и отдавать предпочтение тем из них, которые максимально имеют сходство порядка их отражения в бухгалтерском учете и требований налогового законодательства.

В этом случае необходимо оценивать способы учета, вариантность которых закреплена в нормативных документах. Нормы бухгалтерского учета и налогового законодательства предполагают вариантность в осуществлении хозяйственных операций. В связи с этим для совмещения бухгалтерского и налогового учета требуется определить и обосновать в учетной политике такой вариант, при котором определенный доход или расход будет выражен в обоих учетах одинаково. Все доходы, приобретенные организацией, принимаются во внимание при определении налога на прибыль, кроме тех, которые перечислены в статье 251 Налогового кодекса.

Доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также от продажи основных средств, прочего имущества при расчете налога на прибыль могут приниматься по данным бухгалтерского учета. Так как эти доходы собираются на двух счетах (90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы»), то по правилам налогообложения необходимо формирование регистра налогового учета доходов от реализации, который будет отражать информацию этих счетов. При этом не будут приниматься доходы, поступившие от ведения деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

Суммы доходов по правилам налогообложения необходимо отображать в регистре без учета сумм НДС. Также стоит уделить внимание группировке их в разрезе тех видов доходов, которые должны быть отражены в декларации по налогу на прибыль. В налоговом учете в состав внереализационных доходов включаются доходы от деятельности, которая не является результатом производства и реализации от основной деятельности. В бухгалтерском учете они входят в состав прочих доходов, не относящимся к доходам от обычных видов деятельности [25].

Большинство внереализационных доходов в налоговом учете может быть принято по данным бухгалтерского учета. Рассмотрим те виды внереализационных доходов, которые имеют особенности при налогообложении или требуют специальных пояснений по порядку их определения.

Например, в налоговом учете доходы от передачи имущества в аренду отражаются в составе внереализационных доходов в том случае, если такие доходы не определяются организацией как доходы от реализации. То же самое относится к доходам от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной собственности и приравненных к ним средств индивидуализации, в частности, таким как доходы от предоставления прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности.

Бухгалтерский учет предполагает отражение таких доходов в составе прочих доходов в случаях, когда передача активов во временное пользование за плату не относится к предмету деятельности организации. Именно поэтому, доходы от сдачи имущества и имущественных прав во временное пользование в налоговом и в бухгалтерском учете могут быть отражены в составе видов прочих доходов в одних и тех же случаях.

Однако, ни налоговое законодательство, ни нормативные акты, которые предназначены регулировать бухгалтерский учет, не обозначают критерии, которые бы предоставляли организации выбор отражать эти доходы тем или иным образом.

Вышеизложенное решение должно быть выбрано организацией и утверждено в приказах об учетной политике в целях бухгалтерского и налогового учета. При этом если организация проводит операции по передаче имущества в аренду (субаренду) на постоянной (систематической) основе, то доходы от таких операций отражаются как доходы от реализации, а если операции по передаче имущества в аренду приобретают разовый характер, то доходы отражаются в составе внереализационных доходов.

В целях совмещения налогового и бухгалтерского учета этот же критерий целесообразно применять и в бухгалтерском учете. В связи с этим, если организация планирует заключение более одной сделки (два и более договора) по сдаче имущества в аренду в течение налогового периода, в приказе по учетной политике в целях налогообложения необходимо сделать акцент на следующее: «Доходы от сдачи имущества в аренду отражаются как доходы от реализации». В соответствующий приказ по бухгалтерскому учету вносится запись: «Доходы от сдачи имущества в аренду отражаются как доходы от обычных видов деятельности». Если организация передает в пользование права на результаты интеллектуальной деятельности, получает иные аналогичные доходы, то в приказы по учетной политике определяются схожие положения.

При совмещении ведении бухгалтерского и налогового учета требуется учесть ряд обязательных моментов. При организации системы налогового учета важно осуществить подробный анализ бухгалтерского учета - всех объектов и хозяйственных операций, которые встречаются в деятельности организации. По каждой хозяйственной операции рекомендуется сопоставить правила налогового и бухгалтерского учета по следующим критериям:

1) метод оценки;

2) метод признания;

3) классификация.

При совмещенном способе учета все эти пункты должны предполагатьсовпадение требований. В противном случае ведение совместного учета становится невозможным. В то же время при несовпадении каких-либо требований можно выделить все элементы в четыре группы:

1) элементы, для которых возможно одновременное ведение учета;

2) элементы, для которых не нужен налоговый учет;

3) элементы, для которых необходим раздельный учет;

4) элементы, для которых возможно ведение или налогового, или бухгалтерского учета.

Эффективное построение системы налогового учета будет возможным только при соблюдении установленных принципов налогообложения:

1) справедливость. Сущность данного принципа состоит в том, что налоги распределяются равномерно в соответствии с доходами;

2) определенность. Необходимо обладать полной и достоверной информацией до начала деятельности организации о необходимых суммах налогов, которые подлежат к уплате;

3) удобность - возможность оплаты налоговых обязательств в удобной форме и удобное время;

4) экономия. Суть принципа - рациональное ведение расчетов и учета налоговых платежей.

Бухгалтерский учет снабжает информацией обо всей хозяйственной деятельности и финансовом состоянии предприятия. Достоверность ведения учета можно подтвердить аудиторскими проверками.

С помощью налогового учета становится возможной корректировка налогооблагаемой базы, рассчитываемого с помощью бухгалтерского учета. Данные положения доказывают, что налоговый и бухгалтерский учет относятся к разным подсистемам, которые взаимодополняют друг друга и становятся единым целым в структуре управления предприятием.

Многие западные страны относят налоговый учет к элементу бухгалтерского учета. Это свидетельствует о том, что к составлению отчетности постоянно предъявляются новые требования, в России все чаще налоговый учет используют в качестве основного[27].

Одним из элементов формирования единой системы налогового и бухгалтерского учета может послужить разработка общей учетной политики для целей налогообложения и бухгалтерского учета. Чтобы немного упростить ведение учета, основные положения учетной политики для бухгалтерского и налогового учета должны быть идентичными. При этом наиболее целесообразным будет построить учетную политику для целей налогового учета на основе учетной политики для целей бухгалтерского учета. Нормативные акты по бухгалтерскому учету содержат исчерпывающую информацию о том, что должна включать в себя учетная политика для целей бухгалтерского учета.

Что касается налогового учета, то структура и содержание учетной политики для целей налогообложения в налоговом законодательстве раскрыты не полностью. Именно поэтому за основу удобнее взять учетную политику для целей бухгалтерского учета. В учетной политике необходимо будет обосновать порядок решения основных организационных, технических и методических задач для целей налогового и бухгалтерского учета (способы организации работы налоговой и бухгалтерской служб предприятия; способы формирования информации об объектах налогообложения и бухгалтерского учета и др.). При этом учетная политика для целей налогового и бухгалтерского учета должна включать следующие разделы.

1. Организационные аспекты учетной политики. Этот раздел должен раскрывать формы ведения налогового и бухгалтерского учета; структуру служб, на которых возложены эти функции; правила формирования документооборота; порядок организации системы учета, отчетности и контроля. Налоговые и бухгалтерские документы следует составлять на бланках определенной формы с обязательным заполнением всех реквизитов.

2. Технические аспекты учетной политики. При одновременном ведении учета организация должна разработать регистры учета; порядок ведения

этих регистров; перечень и порядок составления типовых первичных документов в целях налогообложения и бухгалтерского учета; порядок составления налогооблагаемой базы и формирования данных для заполнения бухгалтерской и налоговой отчетности. Если для бухгалтерского учета регистры, перечень и форма регистров определены законодательно, то для налогового учета дело обстоит сложнее. Так, например, для учета задолженности перед бюджетом предприятие в бухгалтерском учете может использовать различные оборотные ведомости, карточки учета по счету 68, налоговые декларации и другие регистры. В принципе, информацию, содержащуюся в данных регистрах можно использовать и для целей налогового учета. Если необходимо, то предприятие может вести и специальные налоговые регистры учета задолженности перед бюджетом: регистр учета начисления налогов и сборов, включаемых в состав расходов; регистр учета расчетов с бюджетом и др.

3. Методические аспекты учетной политики. Организация должна определить основные методы и способы ведения учета. Опять же, так как была выбрана единая система учета, для предприятия наиболее целесообразным будет применение одинаковых способов списания активов, распределения доходов и расходов, учета объектов и др. При этом должна быть оговорена возможность выбора альтернативных способов учета, способов отражения хозяйственных операций, отвечающих требованиям и налогового, и бухгалтерского учета.