Добавлен: 15.07.2023
Просмотров: 25
Скачиваний: 3
Под методом налогового контроля в общем случае понимают способы практического осуществления и познания изучаемых явлений; конкретные способы, применяемые при осуществлении контрольных функций.
Выделяют следующие группы методов финансового (налогового) контроля:
• общенаучные методические приемы исследования объектов контроля (анализ, синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование);
• собственно эмпирические методические приемы (инвентаризация, контрольные замеры работ, контрольные закупки оборудования, формальная, арифметическая и логическая проверка, сопоставление однородных фактов, опросы и др.);
• специфические приемы смежных экономических наук (экономический анализ, экономико-математические методы, теория вероятностей, математическая статистика).
Конкретные методы налогового контроля можно разделить на следующие группы: документальные, фактические, расчетно-аналитические, информативные.
Методы документального контроля предполагают изучение документа как такового. К ним относятся формальная, счетная (арифметическая) и логическая проверка документов, определение их достоверности и подлинности, юридическая оценка хозяйственных операций и др.
Методы фактического контроля включают в себя инвентаризацию имущества налогоплательщика, привлечение специалиста, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ качества, контрольную закупку и др.
К расчетно-аналитическим методам относятся:
• вспомогательные методы — экономический анализ, технико-экономический анализ; группировка и обобщение, метод «контрольного сличения остатков» (определение максимально возможного остатка на данный период);
• косвенные (нетрадиционные) методы — контроль ценообразования налоговыми органами, метод внутреннего сравнительного анализа, методы внешнего сравнительного анализа (расчет по аналогии), метод анализа собственного капитала и др.
Информативные методы включают получение объяснений налогоплательщиков, различных сведений по запросам налоговых органов, инструктирование и разъяснение законодательства, налоговое консультирование.
Рассмотрим более подробно содержание указанных методов.
Методы документального контроля. В группу методов документального налогового контроля входят приемы, основанные на изучении документа как такового, а именно1:
1) формальная проверка;
2) нормативная проверка;
3) арифметическая (счетная) проверка документов и учетных регистров;
4) сличение документов с учетными записями и изучение обоснованности бухгалтерских проводок.
Методы документального контроля играют основную роль при проведении контрольно-проверочных мероприятий. Они достаточно трудоемки, требуют знания законодательства, бухгалтерского учета, к ним трудно применить автоматизацию.
Следует иметь в виду, что истребование документов и выемка документов не относятся собственно к методикам документального контроля, а являются процессуальными действиями сотрудников налоговых органов по обеспечению представления документов. Процедура истребования и изъятия зафиксирована в НК РФ и носит правовой характер.
Из названия данного метода налогового контроля следует, что главным объектом проверки являются документы, связанные с процессом исчисления и уплаты налогов и сборов. Все хозяйственные операции у налогоплательщика должны быть документально подтверждены. Документ может быть достоверным или недостоверным. Для классификации документов по качественным признакам используют ряд критериев: соблюдение правил составления (формальный), достоверности и подлинности, законности операций и фактов, их соответствия действительности.
Общее ознакомление с документом состоит в изучении его формы и содержания. Недостоверные документы могут быть разделены на следующие группы:
• недостоверные по формальным признакам (неправильно оформлены, не содержат определенных реквизитов и т. п.);
• недостоверные по существу (по содержанию), т. е. содержащие случайные ошибки или признаки подлога.
Формальная проверка проводится в целях подтверждения документа установленной форме и правилам оформления. На этапе формальной проверки могут быть обнаружены следующие признаки подделки:
• неправильное наименование документа;
• указание несуществующего учреждения, от имени которого документ выдан;
• внесение других заведомо ложных сведений;
• грамматические ошибки;
• неразборчивый почерк и т. п.
Отсутствие или неточное воспроизведение реквизитов чаще всего указывает на подлог.
Существует достаточно разветвленная система установления подлинности документа с использованием различных признаков подделки бланков, печатей и штампов, подписей и др.
Нормативная проверка предполагает изучение документа с точки зрения его соответствия действующим законам, нормативным актам, инструкциям, ГОСТам, нормам расхода сырья, правильности применения цен, размера налогов и т. п., а также целесообразности, правомерности отраженной в нем хозяйственной операции.
В ходе нормативной проверки могут быть обнаружены следующие нарушения:
• применение не предусмотренных нормативами измерителей хозяйственной операции (например, спирт в кг вместо лит. п.);
• применение непредусмотренных норм и правил (например, средней цены вместо дифференцированных цен и т. п.);
• отсутствие сведений о проведении промежуточных операций (например, применение норм естественной убыли по товарам, фактически не хранившимся на складе).
Счетная (арифметическая) проверка документов и учетных регистров является методом, применяемым, главным образом, при камеральных проверках. Она заключается в установлении правильности подсчетов итоговых сумм в документе. Арифметической проверкой могут быть установлены следующие виды подлогов в документах:
• заведомое механическое завышение или занижение итоговых сумм по горизонтальным строкам или вертикальным графам;
• последующие дописки штрихов и цифр — как в итоговых суммах, так и в отдельных строках и колонках.
В ходе сличения документов с учетными записями и изучения обоснованности бухгалтерских проводок производится проверка тождественности отражения записей в документах и регистрах бухгалтерского учета. Например, журналы-ордера сличают с главной книгой, накопительные ведомости — с мемориальными ордерами. Анализ обоснованности бухгалтерских проводок направлен на выявление соответствия бухгалтерских проводок плану счетов. С введением системы налогового учета источником информации для проверки обоснованности и правильности исчисления налога на прибыль являются аналитические регистры налогового учета.
Методы фактического контроля. Методы фактического контроля имеют самостоятельное значение, но, как правило, используются в комплексе с методами документального контроля. Целью фактической проверки чаще всего является выяснение соответствия документа действительному состоянию хозяйственной операции. Методы фактического контроля включают следующие мероприятия:
• инвентаризация имущества;
• экспертиза (экспертная оценка);
• привлечение специалиста;
• проверка объемов выполненных работ (изучение фактического выполнения оплаченных работ, контрольный обмер);
• встречная сверка и сопоставление (взаимная сверка, взаимный контроль, контрольное сличение) документов;
• контрольный запуск сырья и материалов в производство и лабораторный анализ их качества;
• контрольная закупка.
Инвентаризация имущества представляет собой проверку наличия имущества предприятия на определенный момент времени путем пересчета, обмера, взвешивания ценностей, сверки расчетов с дебиторами и кредиторами, а также последующее сопоставление фактического наличия имущества с учетными данными.
Для целей проведения инвентаризации под имуществом понимают основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовую продукция, товары и прочие запасы, денежные средства и иные финансовые активы.
Под финансовыми активами понимают кредиторскую задолженность, кредиты банков, займы и резервы.
Основными целями инвентаризации являются:
• выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих обложению;
• сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;
• проверка полноты отражения в учете всех финансовых активов и обязательств.
Инвентаризация имущества налогоплательщика может проводиться при налоговой проверке по усмотрению руководителя налоговой инспекции при наличии достаточных оснований.
Инвентаризации может быть подвергнуто любое имущество налогоплательщика независимо от его местонахождения.
В ряде случаев материалы инвентаризации уточняются с помощью дополнительных методологических приемов фактического контроля (осмотр, обследование) и документального контроля.
Экспертиза как метод независимой оценки назначается в том случае, если для разрешения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, технике или ремесле.
В необходимых случаях для участия в конкретных действиях по налоговому контролю, в том числе при проведении выездной проверки, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Проведение экспертизы — это процессуальное действие, которое состоит в исследовании экспертом по заданию налоговых органов вещественных доказательств и других материалов в целях установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела в процессе налоговых правоотношений.
Целью налоговой экспертизы является установление обстоятельств, подтверждающих (опровергающих) соответствие содержания исследуемых документов, операций, действий хозяйствующего субъекта требованиям налогового законодательства и правилам бухгалтерского учета.
К предмету экспертизы в налоговых отношениях относятся:
• объемные показатели результатов финансово-хозяйственной деятельности;
• факты использования средств собственников и кредиторов на цели, не связанные с деятельностью организации (личные цели распорядителя);
• факты неуплаты налогов вследствие расходования средств на другие цели деятельности и личные цели распорядителя средств;
• факты недостоверного отражения в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности содержания операций и фактических результатов деятельности организации;
• уточнение рыночной стоимости товаров, работ, услуг и имущества;
• определение соответствия отнесения на себестоимость материалов и других компонентов нормам и нормативам;
• определение количественных показателей использования товарно-материальных ценностей при проведении различных работ.
К предмету экспертизы в налоговых отношениях отнесены следующие виды экспертиз, связанные с использованием документов: почерковедческая экспертиза, автороведческая экспертиза, техникокриминалистическая экспертиза. Каждый вид экспертизы имеет свои специфические задачи и способы их решения.
В необходимых случаях в соответствии с п. 1 ст. 96 НК РФ для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.
Потребность в специалисте возникает, например, при аресте имущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога (п. 7 ст. 77 НК РФ). При проведении осмотра имущества и документов могут быть привлечены специалисты (п. 3
ст. 92 НК РФ). Специалист может быть приглашен также при производстве выемки документов (п. 3 ст. 94 НК РФ). Основанием для привлечения лица в качестве специалиста является договор (п. 2 ст. 96 НК РФ).
Чаще всего привлечение специалиста необходимо для проведения лабораторного анализа качества сырья, материалов, готовой продукции (например, алкоголя), установления причин брака или низкого качества продукции. Контрольный запуск сырья в производство, контрольная закупка, контрольный обмер и т. п. могут осуществляться с участием специалиста. Данный метод тесно связан с методом экспертной оценки.
Проверка объемов выполненных работ чаще всего применяется для налогового контроля лиц в сфере капитального строительства и капитального ремонта, осуществляемого хозяйственным способом и текущего ремонта зданий и сооружений; реконструкции и модернизации объектов.
С помощью контрольного обмера устанавливаются фактические объемы и стоимость выполненных работ, и проверяется правильность их отражения в актах приемки работ и в нарядах рабочим, а также правильность списания материалов на производство этих работ. Как правило, обмер осуществляется с помощью специалистов-строителей.