Файл: Исследование значения и целевой направленности отчета об изменении капитала, а также составляющих собственного капитала.pdf

- получения эмиссионного дохода;

- направления средств добавочного капитала на увеличение уставного капитала;

- реорганизации предприятия.

Резервный капитал может возрасти за счет отчислений от прибыли либо сократиться за счет погашения убытка, выявленного по результатам работы организации за год. Кроме того, часть резервного капитала может быть направлена на выплату процентов по облигациям, эмитированным акционерным обществом.

Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) зависит:

- от финансовых результатов отчетного года;

- от размера выплаченных дивидендов;

- от отчислений в резервный фонд;

- от последствий реорганизации предприятия;

- от величины уценки ранее не переоцененных объектов основных средств организации.

Кроме того, размеры капитала, отраженные во вступительном сальдо на 1 января отчетного года, могут отличаться от размеров, которые зафиксированы в заключительном сальдо на 31 декабря предыдущего года. Это произойдет в двух случаях:

1. При переоценке основных средств;
2. При внесении изменений в учетную политику организации.

Согласно ПБУ 6/10 «Учет основных средств» один раз в год (на начало отчетного года) организация имеет право переоценивать объекты основных средств. Причем если решение о переоценке принято, то в дальнейшем эту процедуру нужно будет проводить ежегодно.

Переоценка проводится либо путем индексации стоимости основных средств, либо методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Предприятие вправе проводить оценку объектов как самостоятельно, так и с помощью привлеченных экспертов. Если в результате переоценки стоимость основных средств изменилась, то разница отражается по счету 83 «Добавочный капитал», а в случаях уценки объекта, который ранее не дооценивался - на счет 84 «Нераспределенная прибыли (непокрытый убыток)».

Согласно ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» учетная политика организации может меняться в следующих случаях:

- если меняются нормативные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета;

- если организация внедряет новый способ ведения бухгалтерского учета;

- если существенно меняются условия деятельности предприятия.

Это может быть связано с реорганизацией, сменой собственником, изменением видов деятельности организации и т.п. Исходя из положений п.20 и 21 ПБУ 1/98 для сопоставимости информации данные за предыдущий год, которые переносятся в отчетность текущего года, надо представить так, будто бы новая учетная политика применялась и в прошлом году. Т.е. данные прошлого года надо пересчитать в сопоставимых условиях. При этом в учете никакие записи не делаются, а корректировки отражаются только в бухгалтерской отчетности.

Раздел 2 «Резервы» можно условно поделить на четыре части:

1. Резервы, образованные в соответствии с законодательством;
2. Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;
3. Оценочные резервы;
4. Резервы предстоящих расходов.

К каждой части предусмотрены строки как минимум для трех резервов. Однако предприятия указывают наименования имеющихся резервов в форме №3 самостоятельно. В форме №3 приводится расшифровка составных частей резервного капитала, которая ранее находилась непосредственно в самой форме бухгалтерского баланса. Кроме того, в форме №3 отражается движение оценочных резервов и резервов предстоящих расходов.

В приказе об учетной политике должны быть оговорены виды резервов, создаваемых в организации, а также порядок ведения аналитического учета по каждому из них.

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на счете 14. В аналитическом учете к данному счету могут открываться субсчета, отражающие резервы:

- под отклонение стоимости сырья (материалов, топлива и т.п.) от рыночного уровня цен;

- под снижение стоимости других средств в обороте (незавершенное производство, готовая продукция и т.д.)

Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» резервы под снижение стоимости материальных ценностей должны создаваться в конце отчетного года.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей формируется, когда эти ресурсы испорчены, морально устарели или их рыночные цены имеют устойчивую тенденцию к снижению. Сумма резерва определяется как разница между фактической себестоимостью заготовления (приобретения) материальных ценностей по каждому номенклатурному номеру и текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи) на конец отчетного периода.

Резервы по сомнительным долгам и под обесценение финансовых вложений учитываются по кредиту счетов 63 «Резервы по сомнительным долгам» и 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» соответственно.

Резерв по сомнительным долгам организация в праве создавать не только в конце года, но и каждый квартал по результатам инвентаризации дебиторской задолженности. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он не будет использован (полностью или частично), неиспользованные суммы присоединяются к финансовым результатам отчетного года.

При отражении в отчетности резерва по сомнительным долгам следует помнить:

- созданный резерв уменьшает величину балансовой прибыли;

- на сумму резерва уменьшаются данные о дебиторской задолженности по соответствующим строкам актива баланса;

- в пассиве баланса созданный резерв не отражается.

При установлении устойчивого снижения стоимости финансовых вложений организация образует резерв под обесценение финансовых вложений (счет 59) на величину разницы между учетной и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе прочих расходов).

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под снижение стоимости финансовых вложений.

Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

В подразделении «Резервы предстоящих расходов» раздела 2 раскрываются виды резервов, которые отражены по строке «Резервы предстоящих расходов» баланса. К резервам предстоящих расходов относят учитываемые на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» резервы:

- предстоящей оплаты отпусков работникам организации;

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.д.

Кроме того, на счете 96 могут быть отражены резервы в связи с выявлением условных фактов хозяйственной деятельности (согласно ПБУ 8/01 ) и резервы в связи с грядущим прекращением какого-либо направления (сегмента) деятельности организации (ПБУ 16/01).

В справке к отчету отражают данные о стоимости чистых активов организации. Исчисление данного показателя производится в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным приказом Минфина России №10н и ФКЦБ России №03-6/пз от 29.01.2003г. Данные о поступлении средств из бюджета и внебюджетных фондов заполняются с учетом требований ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» и ПБУ 9/99 «Доходы организации».

1.3. Что показывать в отчете?

Изменение собственного капитала-это общая сумма доходов и расходов, в том числе прибылей и убытков, сгенерированных деятельностью организации в течение периода.

Исключение-операции с собственниками, действующими в этом качестве (такие, как вклад в капитал, выкуп собственных долевых инструментов и дивиденды), и затраты по сделке, непосредственно связанные с такими операциями. Это так, поскольку они не представляют собой доходы и расходы, отражаемые в отчете о прибыли или убытках и прочем совокупном доходе (п.109 МСФО (IAS) 1).

Таким образом, изменения собственного капитала (изменения чистых активов организации) условно можно разделить на две группы:

- изменения, вызванные операциями с собственниками организации;

- доходы и расходы, сгенерированные в течении периода.

К отчету об изменениях в собственном капитале МСФО предъявляют определенные требования (п.106 МСФО (IAS) 1). Во-первых, информация об общем совокупном доходе за период должна быть разбита на суммы, относимые к собственникам материнской организации и к неконтролирующим долям участия. Во-вторых, по каждому компоненту собственного капитала необходимо раскрыть:

1. последствия ретроспективного применения или ретроспективного исправления, признанные в соответствии с МСФО (IAS) 8.
2. Сверку балансовой стоимости на начало и конец периода. В данной сверке как минимум необходимо раздельно раскрыть изменения, являющиеся следствием:

-прибыли или убытка;

-прочего совокупного дохода;

-операций с собственниками, действующими в этом качестве (с раздельным представлением вкладов собственников и распределением собственникам, в также изменений в долях владения в дочерних организациях, которые не приводят к утрате контроля).

Кроме требований к раскрытию в отношении информации о собственном капитале, МСФО содержат дополнительные требования к раскрытию, однако позволяют организации выбирать место раскрытия: непосредственно в отчете об изменениях в собственном капитале, отчете о финансовом положении или в примечаниях к финансовой отчетности (Рисунок 2)

Таблица. Информация о собственном капитале, подлежащая раскрытию

Рисунок 2

Рассмотрим эти требования более подробно.

Постатейный анализ прочего совокупного дохода. Организация обязана представить постатейный анализ прочего совокупного дохода по каждому компоненту собственного капитала.

А что следует считать компонентом собственного капитала? Это организация решает сама. Но принимая решение по данному вопросу, нужно учитывать требования МСФО.^[2]

В состав прочего совокупного дохода включаются только определенные статьи, а не любые статьи доходов и расходов по желанию организации. К компонентам прочего совокупного дохода относятся (п.7 МСФО (IAS)1):

- переоценка основных средств и нематериальных активов, а также их уценка в пределах ранее произведенной переоценки согласно МСФО (IAS)16 «Основные средства» и МСФО (IAS)38 «Нематериальные активы»;

- переоценка программ с установленными выплатами по МСФО (IAS)19 «Вознаграждения работникам»;

- прибыли и убытки, возникающие от пересчета финансовой отчетности иностранного подразделения в другую валюту по МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»;

- прибыли и убытки от инвестиций в долевые инструменты, классифицированные по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»;

- прибыли и убытки от финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 4.1.2А МСФО (IFRS) 9;

- эффективная часть прибыли и убытков по инструментам хеджирования при хеджировании денежных потоков, а также прибыли и убытки по инструментам хеджирования, с помощью которых хеджируются инвестиции в долевые инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в соответствии с пунктом 5.7.5 МСФО (IFRS)9;

- определенные обязательства, классифицированные по усмотрению организации как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, величина изменения справедливой стоимости, обусловленная изменениями кредитного риска соответствующего обязательства (п.5.7.7 МСФО (IFRS)9);

- изменения величины временной стоимости опционов, когда организация разделяет стоимость договора опциона на внутреннюю и временную и по собственному усмотрению определяет в качестве инструмента хеджирования только изменения внутренней стоимости;

- изменения стоимости форвардных элементов форвардных^[3] договоров, когда организация разделяет стоимость форвардного договора на форвардный элемент и спот-элемент и по собственному усмотрению определяет в качестве инструмента хеджирования только изменения спот-элемента, а также изменения стоимости валютного базисного спрэда финансового инструмента по собственному усмотрению в качестве инструмента хеджирования.