Файл: Налоговая система РФ и проблемы ее совершенствования (Теоретические основы функционирования налоговой системы).pdf

Исходя из вышеизложенного, налоговая политика - деятельность государства, функцией которого является выработка и теоретическая систематизация объективных знаний, совокупность взглядов, категорий, выводов и суждений, определение форм, задач и содержания налогообложения с целью удовлетворения потребностей населения проживающих на территории данного государства. Для налоговой политики, прежде всего, характерен деятельный подход. Налогообложение само по себе не является деятельностью государства, оно имеет экономическое основание, но, тем не менее, не является естественным экономическим процессом.

Налогообложение должно осуществляется посредством установления определенного порядка, закрепленного в нормативных правовых актах, путем использования правовых средств и методов в сфере изъятия части собственности самостоятельно хозяйствующих субъектов. Установление определенного порядка, в свою очередь, осуществляется посредством осуществления правовое регулирование. Второй категорией, лежащей в основе правового регулирования налогообложения, является категория «налогообложение». Содержание налогообложения определяется исходя из понятия самого налога. Из всего массива определений, содержащихся в юридической литературе по налоговому праву, заслуживают внимание два явно противоположных определения. Так, по мнению Ю.А. Крохиной налог – это обязательный, индивидуально безвозмездный и безвозвратный платёж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в форме принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований [36].

По существу, данное определение налога совпадает с определением налога, содержащегося в ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации – и там, и там под налогом понимается обязательный платёж. Вызывает сомнение по поводу определения данного Ю.А. Крохиной тот факт, что платежи могут выступать в форме денежных средств. Следующий недостаток заключается в том, что ни в законодательстве о налогах и сборах Российской Федерации, ни в налоговом законодательстве зарубежных государств не закреплены такие виды налогов, которые бы взимались за счет денежных средств, принадлежащих организациям и физическим лицам на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Заслуживает внимание определение налога данное Е.Е. Туником, под которым он понимает принудительное изъятие части собственности организаций и физических лиц в форме обязательных, индивидуально безвозмездных и безвозвратных платежей в бюджетную систему в строго определенных размерах и в установленные сроки на основании федеральных законов [35].

В данном определении отражены основные характерные признаки налога, такие как принудительный характер изъятия, законодательное основание уплаты, срочность, определенность, обязательность, индивидуальная безвозмездность и безвозвратность. И, что самое главное, в данном определении содержится именно юридическая сущность налога, который определяется как принудительное изъятие. Именно данное определение должно найти свое отражение в понятии налогообложение. Термин «налогообложение» употребляется в статьях 1, 3, 4, 11, 12, 17, 18, 20 и др. в статьях первой части Налогового кодекса Российской Федерации [23].

Вместе с тем, в Налоговом кодексе Российской Федерации не закреплено определение данного основополагающего понятия. Исходя из юридического анализа содержания отношений, составляющих предметную область российского налогового права, необходимо определить объем данного понятия. В соответствии со ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые отношения определяются как «совокупность властных отношений по установлению, введений и взиманию налогов и сборов, также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений», и на первый взгляд составляющие содержание налогообложения. Вместе с тем, для понимания природы понятия «налогообложение», необходимо рассмотреть его с экономической точки зрения. В этом смысле "налогообложение" представляет собой изъятие определенной части валового национального продукта в пользу государства с целью формирования, распределения и потребления фондов денежных ресурсов.

В то же время, налогообложение представляет собой комплексную экономико-философскую категорию, которая, как верно отмечает В.А. Парыгина, включает в себя весь комплекс мероприятий, проводимых органами налоговой администрации для указанного изъятия части валового национального продукта в целях его последующего перераспределения в интересах всего общества, а также общественные отношения, умонастроения и социальную обстановку в обществе, порождаемые спецификой налогообложения [27]. Всякая налоговая система, преследующая цели экономического благополучия общества через развитие каждого отдельно взятого субъекта, должна иметь в своей основе законодательно закреплённые принципы и функции налогообложения. И непременным в этой основе должно быть следующее: налоги не должны мешать развитию производства; налоги должны быть уменьшаемы или вообще отменяемы, если они сокращают потребление; налоги обязаны быть достаточными для тех потребностей, для которых они предназначены.

В России проблема функций налогообложения в течение продолжительного времени находится в центре внимания финансовой науки, что нашло отражение в многочисленных работах юристов и экономистов: А.И. Буковецкого, П.П. Гензеля, В.В. Дитмана, И.М. Кулишера, П-В. Микеладзе, И.Х. Озерова, А.А. Соколова, В.Н. Твердохлебова, А.А. Тривуса, К.Ф. Шмелева, И.И. Янжула и др. Так, И.Х. Озеров указывал: «Наше время положило особый отпечаток на финансовую науку. Было замечено, что те приёмы, посредством которых союзы публичного характера получают свои средства, могут оказывать сильное влияние на экономическую жизнь. Мы видим, вырастает воззрение на налог как орудие экономических и социальных реформ и особенно подчёркивается некоторыми роль налога как социального реформатора в целях перераспределения имущества, поддержания одних форм промышленности и развития других» [25].

И.И. Янжул, рассматривая проблему налогового бремени, особо указывал на то, что фискальные интересы государства не могут удовлетворяться вне зависимости от «фактических возможностей налогоплательщиков уплачивать налоги, не снижая жизненного уровня, не подрывая возможностей расширенного воспроизводства» [38].

В настоящее время в юридической и экономической науке не существует однозначного толкования понятия функций налогообложения. Содержание понятия функций налогообложения продолжает оставаться предметом дискуссий [7, 9]. Наиболее полно и системно значение исследования функций налогообложения и их места в теории налогового права характеризует Г.В. Петрова. В своих работах она неоднократно указывает, что налоговое право оказывает регулятивное воздействие на налоговые общественные отношения, придавая им тем самым упорядоченный, т. е. соответствующий интересам государства и общества, характер. В центре внимания налогового права находятся общественные отношения, которые непосредственно возникают в связи с практической реализацией задач и функций налогообложения [28].

Повышение роли налогообложения и инструментов налогового администрирования в механизме государственного регулирования экономики позволяет выделить четыре основные функции налогообложения, обоснованные финансово-правовой наукой:

− фискальную;

− регулирующую (ее также называют стабилизирующей);

− стимулирующую;

− социальную;

− контрольную.

Под налогообложением следует понимать деятельность государства, основанную на определенных принципах и с целью осуществления конкретных функций, по взиманию налогов и сборов, осуществлению налогового контроля, защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений с использованием конкретно-определенных в законодательстве о налогах и сборах средств и методов.

Таким образом, с раннего средневековья до современности продолжается изучение теории налогов. Российское законодательство не дает определения системы налогов и сборов, а лишь описывает ее структуру. Справедливо будет заметить, что в теории налогообложения также отсутствует четкое определение понятия «система налогов». Подразумевается, что система налогов – это часть налоговой системы в целом. Традиционно налоговая система определяется как совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке [24].

На взгляд авторов, это узкое определение, характеризующее только одну сторону налоговых отношений по установлению и взиманию налогов. Более полным, по нашему мнению, является определение С.Г. Пепеляева, который трактовал налоговую систему как «совокупность установленных в государстве существенных условий налогообложения» [15]. Под такими условиями ученый понимал принципы налогообложения, систему налогов, порядок установления и взимания налогов и другие элементы налогообложения. А.В. Брызгалин определял налоговую систему как «взаимосвязанную совокупность всех существующих в государстве общественных отношений, складывающихся в сфере налогообложения и имеющих экономический, политический, организационный и правовой характер».

К.С. Бельский определяет налоговую систему как «…основанную на определенных принципах совокупность взаимосвязанных частей (элементов) в сфере налогообложения, к которым относятся налоговая платежеспособность граждан страны, система установленных законом налогов и сборов, налоговая администрация, методы налогового администрирования». Д.Г. Черник понимает под налоговой системой «сложное образование, включающее в себя органически взаимосвязанные подсистемы: подсистему налогообложения и подсистему налогового администрирования». Из проведенного исследования становится очевидно, что понятие «система налогов» более узкое по сравнению с понятием «налоговая система».

Таким образом, налоговая система – это комплекс мероприятий, установленных в государстве, направленных на достижение полноты доходной части бюджета с целью эффективного функционирования государственных органов, экономики страны в целом. Система налогов – это законодательно учрежденные на определенной территории налоги и сборы, а также системный контроль за их поступлением в бюджет. Отметим, что рассмотрение теоретических вопросов налогообложения необходимо для того, чтобы полноценно понимать задачи, стоящие перед современной налоговой политикой.

1.2 Системы налогообложения в разных странах

Налоговые системы стран мира имеют существенные различия в силу демографических, политических, социальных и экономических факторов. Обычно эти различия прослеживаются в сравнении: основных экономических показателей, соотношений прямых и косвенных налогов, уровня налоговой культуры, мер ответственности, которые понесут налогоплательщики в случае невыплаты налогов и источников налогообложения. Целью исследования стало сравнение особенностей налогообложения наиболее важных и весомых налогов в разных государствах: ¬ налог на прибыль организации; ¬ подоходный налог; ¬ налог на добавленную стоимость. Налог на прибыль организации. В России прослеживается потеря взаимосвязи между налоговой системой и деятельностью предприятий, что привело к ситуации отдельного развития этих субъектов. Предприятия, испытывающие чрезмерное давление со стороны налоговых органов, «Устойчивое развитие науки и образования» Устойчивое развитие науки и образования. 2016. № 2. 67 зачастую, находятся на грани убыточности и банкротства. С другой стороны, предприятия заинтересованы в получении минимальной прибыли, чтобы избежать высокого налогообложения. Экономика как никогда становится затратной. Этому способствует и почти полное отсутствие конкуренции при свободном ценообразовании. Сравним ставку налога на прибыль организации в разных странах. В России с 2008 года данная ставка составляет 20 % [4], которая регулируется главой 25 Налогового Кодекса Российской Федерации. Во Франции налог на прибыль равен 38 % [3]. Исчисляется по чистой прибыли организации (предприятия) с учетом сальдо по всем операциям, проводимых субъектом налогообложения. В Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии за последние 40 лет налог на прибыль уменьшился в два с половиной раза. Если в 80-е годы ХХ века ставка равнялась 52 %, то на сегодняшний день она составляет 21 % [3], при этом он является одним из общегосударственных налогов страны. В Германии субъектами налога на прибыль являются все организационно-правовые формы компаний, существующих в стране. Имеется ограниченная и неограниченная повинность в уплате этого налога. Ставка составляет 30,2 % [3]. Интересным фактом является то, что из налогооблагаемой базы исключаются многочисленные резервные фонды, амортизационные отчисления, пожертвования и представительские расходы в пределах норм. Один из самых низких в мире налог на прибыль организаций в Латвии – 15 % [3]. Хотя, из-за многочисленных льгот данная ставка может оказаться еще меньше, а иногда вообще равняться нулю. Особенно это касается предприятий промышленного характера и имеющих ориентацию на производство. В США налогообложение интересно тем, что в действии находится федеральный налог и налог отдельного штата. В зависимости от размера облагаемого налогового объекта ставки колеблются от 15 до 39 % [3]. Ставки налогов штатов различаются по стране, и могут носить характер как и пропорциональный так и прогрессивный. При этом действует система льготного налогообложения. Например, при начислении федерального налога база уменьшается на величину штатного налога. Действуют льготы, стимулирующие ускоренную амортизацию, инвестиции, НИОКР и охрану окружающей среды (предоставляются компаниям, использующим альтернативные виды энергии). Для данного исследования интересен налог на сверхприбыль, установленный для сверхрентабельных субъектов американской экономики (нефтяной бизнес, IT-технологии и т.д.). В Швейцарии обложению налогами на прибыль и капитал юридических лиц подлежат юридические лица, имеющие офис, либо действующий орган управления. Налог является прогрессивным и взимается по трехуровневой шкале доходов, а его ставка не может «Устойчивое развитие науки и образования» Устойчивое развитие науки и образования. 2016. № 2. 68 превышать 9,8 % [3] суммарной прибыли предприятия. В шведской налоговой системе важное место занимает налог на прибыль корпораций, ставка которого равняется 22 % [3], в Дании она установлена в размере 24,5 % [3] и применяется в отношении резидентов и нерезидентов. Подоходный налог. Мировая практика показала, что, выступая активнейшим регулятором экономики в руках государства, налоговая система должна основываться на интересах всех социальных слоев общества - ведь уровень дохода у всех разный. Со стороны государства проведение рациональной налоговой политики является одной из главной социальной функции, обеспечивающей поддержание социального равенства во всем обществе. К сожалению, в России социальное расслоение общества по доходам усиливается с каждым годом. Налог на доходы физических лиц в России взимается с доходов, полученных резидентами и нерезидентами на территории страны. Ставка данного налога составляет 13 % [4], при этом государство дает право воспользоваться налогоплательщикам льготами в виде стандартных налоговых вычетов за себя и своих детей. Налоговые системы стран Запада эффективно справляются с функцией смягчения различий социального характера путем прогрессивного налогообложения доходов физических лиц. Рассмотрим на примерах. В США и Италии подоходные налоги имеют прогрессивные характеры налогообложения. В США это 10-35 % [2], в Италии 23-45 % [2]. При этом в Италии активно действует система налоговых льгот, сумма которых вычитается из первоначальной суммы подоходного налога. Чем больше состав итальянской семьи – тем больше шансов на получение большего размера льгот - это сильно улучшает демографическую ситуацию в стране. В Германии подоходным налогом облагаются абсолютно все доходы, независимо от характера их происхождения, хотя каждая категория имеет собственный вычет. Налог распределяется между тремя уровнями власти, ставки шкал налогообложения прогрессивные и равняются 0-45% [2]. Швейцарский подоходный налог уплачивают резиденты или временные резиденты, осуществляющие прибыльную деятельность на территории страны; его максимальная ставка составляет 11,5 % [2] и имеет прогрессивный характер. В Великобритании подоходный налог с физических лиц взимается по частям – так называемым шедулам, в зависимости от источника дохода, каждая шедула облагается особым порядком. Действуют шесть шедул, некоторые из которых имеют собственную градацию доходов. В настоящее время применяются ставки 20 и 45 % [2]. Структура подоходного налога в Дании состоит из государственного, муниципального и церковного налогов. Средняя ставка муниципального и церковного налогов равняется 29,5 % [2], государственного - дифференцируется от размера дохода. Плательщиками подоходного налога «Устойчивое развитие науки и образования» Устойчивое развитие науки и образования. 2016. № 2. 69 во Франции выступают все физические лица, предприятия и кооперативы, не являющиеся акционерными обществами. Налог единый и рассчитывается по единой прогрессивной шкале, но при этом действуют льготы экономического и социального характера. Ставка обычно колеблется от 0 до 45 % [2]. Отличительной чертой является факт обложения дохода семьи, а не отдельно взятого физического лица. Налог на добавленную стоимость. Действующая российская налоговая система не в полной мере реализует функцию обеспечения рационального соотношения фаз производственного процесса, их общую динамику в точной системе пропорций, которые отражают особенности развития каждого этапа. Идет обратный процесс, производство сворачивается, усиливается техническая отсталость. Налоговая система функционирует в условиях монопольного ценообразования, факт чего не учитывается при построении налоговой политики. Это обуславливает инфляционный характер российской экономики, и, как результат, идет стимулирование роста цен. Такая цепочка является логичной, производители товаров стремятся переложить все налоговое бремя на покупателей. Отсюда тенденция к росту числа косвенных налогов, когда плательщики налога фактически перекладывают его на потребителя, включая ставку в цену. Ставки налога на добавленную стоимость в России составляют [4]: ¬ 0 % по экспортируемым товарам и др. операциям, ¬ 10 % – по продовольственным товарам, товарам для детей, продукции средств массовой информации и книжной продукции, лекарствам и лекарственным средствам, а также изделиям медицинского назначения. ¬ 18 % - все остальные товары, работы и услуги, не облагаемые НДС по ставкам 0 и 10 %. Существует перечень операций, не подлежащих налогообложению, что дает возможность налогоплательщику уплачивать налог не в полном объеме. Налог на добавленную стоимость в Италии взимается по дифференцированным ставкам, которых существует три [5]: ¬ 4 % – льготная, применяемся к товарам первой необходимости; ¬ 10 % – основная, облагающая широкий круг промышленных изделий; ¬ 22% – повышенная, применяемая к предметам роскоши, продуктам питания, бензину и нефтепродуктам. Сравнивая российское и итальянское налогообложение добавленной стоимости, мы видим, что в Италии система более лояльна ввиду использования более широкого перечня облагаемых товаров. В Швейцарии размер ставки НДС равняется 2,5, 3,8 и 8 % [5]. Существует перечень видов деятельности, освобождаемых от уплаты налога, и видов деятельности, подлежащих исключению из обложения налогом на добавленную стоимость. В Великобритании НДС вычитается в «Устойчивое развитие науки и образования» Устойчивое развитие науки и образования. 2016. № 2. 70 размере 20 % [5] на основную часть торгового оборота, однако некоторые виды услуг вообще не облагаются налогом. В целом он не представляет собой больших затрат для компаний, так как в основном ложится на частных лиц. Отличительным моментом в обложении НДС в Великобритании является применение одной ставки налога по сравнению с налоговыми ставками по НДС, взимаемым и на территории России. Ведущим звеном бюджетной системы во Франции выступает НДС с существующей системой 4х ставок [5]: ¬ 2,1 % - на товары и услуги первой необходимости; ¬ 5,5 % - сокращенная ставка на товары культурного обихода; ¬ 10 % нормальная ставка на все виды товаров и услуг; ¬ 20% -предельная ставка на предметы роскоши, машины, алкоголь, табак. В Швеции стандартная ставка НДС равняется 25 %, пониженная – 12%, установленная для продовольственных товаров, услуг гостиниц, ресторанов и предприятий общественного транспорта [5]. Методики определения шведского и российского НДС имеют общие черты, потому что налогоплательщики платят налог между «выходящим» и «входящим» НДС. В доходах немецкого бюджета удельный вес налога на добавленную стоимость составляет 28 %, а ставка самого налога равняется 19 % (основные продовольственные товары и книжно-журнальная продукция облагаются по сниженной ставке - 7 %) [5]. В США вместо НДС действует налог с продаж, взимаемый на уровне штатов - 4-5 % (средняя ставка) и от 8 % (максимальная ставка). Для предприятий Дании, обладающих материальными запасами, за которые следует уплачивать НДС, и имеющих годовой оборот, превышающий 20 000 датских крон, уплачивают налог по ставке 25 % [5]. Необходимо отметить, что если в развитых странах Запада доля косвенных налогов в налогообложении имеет тенденцию к снижению, то в России – к возрастанию. Этот факт показывает неблагополучие налоговой системы в целом, процессе налогообложения и стремлении со стороны государства увеличивать налоговые поступления «любой ценой». Цена такой политики может быть очень высока: экономическая стагнация, инфляция, огромный рост цен на потребительские товары. Проведя сравнительный анализ по основным налогам (налог на прибыль, подоходный налог и НДС) в разных странах мира, мы видим несоответствие российской налоговой системы существующим экономическим реалиям и задачам развития экономики. Например, в развитых странах традиционная система прогрессивного налогообложения доходов дает импульс не только экономическому, но и социальному развитию общества. Необходимо ориентироваться на опыт развития налоговых систем экономически развитых стран и мировой практики в целом. Эффективная налоговая политика должна стимулировать накопление инвестиций в России, а не оттоку капитала. Ведь от правильно «Устойчивое развитие науки и образования» Устойчивое развитие науки и образования. 2016. № 2. 71 и рационально проводимой налоговой политики зависит успех общей экономической ситуации в стране. В настоящее время сохраняющиеся барьеры ухудшают инвестиционный климат. Перспектива видится в переориентации фискальной функции налоговой политики на регулирующую и социальную.