Файл: Nastolnaya_kniga_sudi_po_ugolovnym_delam__Esakov_G_A__Rarog_A_I__Chuchaev_A_I.doc
ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 19.09.2019
Просмотров: 8554
Скачиваний: 2
Преступление не носит длящегося характера. Срок давности для освобождения от уголовной ответственности (ст. 78 УК) в данном случае исчисляется либо с момента неуплаты в крупном (особо крупном) размере налога за соответствующий налогооблагаемый период или сбора в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, либо с момента неуплаты последней суммы налога за соответствующий налогооблагаемый период или сбора в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, при неуплате нескольких налогов или сборов, охватываемой единым умыслом.
Если лицо не представило налоговую декларацию или иные документы, представление которых является обязательным, либо включило в налоговую декларацию или в такие документы заведомо ложные сведения, но затем до истечения срока уплаты налога и (или) сбора сумма обязательного взноса была погашена в порядке, установленном п. п. 1 или 3 ст. 81 НК РФ, в действиях такого лица отсутствует рассматриваемый состав преступления. Состав преступления может отсутствовать в действиях лица и в случае, если оно погасило в порядке, установленном п. 4 ст. 81 НК РФ, сумму обязательного взноса после истечения срока уплаты налога и (или) сбора, поскольку в таком случае имеет место деятельное раскаяние (ст. 31 УК).
Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом и целью совершения преступления: избежать уплаты налога и (или) сбора в нарушение установленных налоговым законодательством правил (Постановление Конституционного Суда РФ от 27 мая 2003 г. N 9-П "По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова" <1>).
--------------------------------
<1> СЗ РФ. 2003. N 24. Ст. 2431.
При включении в налоговую декларацию или иные документы, представление которых является обязательным, заведомо ложных сведений лицу также должно быть достоверно известно о ложности включаемых сведений.
Следует обратить внимание на то, что действия лица, включившего в налоговую декларацию или иные документы, представление которых является обязательным, недостоверные сведения по ошибке, без намерения уклониться от уплаты налогов и (или) сборов, рассматриваемый состав преступления не образуют.
Также и действия лица, без признаков злоупотребления правом (п. 1 ст. 10 ГК) использовавшего предоставленные ему как налогоплательщику законом права, связанные с освобождением на законном основании от уплаты налога или сбора либо с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и, соответственно, оптимального вида платежа, следствием чего стала неуплата налога или сбора либо уменьшение суммы налога или сбора, также не образуют рассматриваемого состава преступления.
На практике часто достаточно трудно разграничить непреступное оптимальное налоговое планирование, следствием которого становится легальное уменьшение налогового бремени, и уклонение от уплаты налогов или сборов. Примером тому может служить дело К., осужденного за уклонение от уплаты налогов с организации в крупном размере (ч. 1 ст. 199 УК). С целью уклониться от уплаты налогов виновный разработал и внедрил в организации схему, согласно которой реализация товаров проводилась путем заключения притворных договоров мены этих товаров на якобы приобретаемые покупателями векселя банка; следствием этого становилось занижение налогооблагаемой базы и неуплата налогов в надлежащем размере. Оставляя приговор без изменения, надзорная инстанция правильно отметила, что целью действий виновного являлось именно избежать уплаты налога, а не оптимизация налогообложения; вывод о наличии такой цели был сделан вследствие явной притворности сделок, следствием которых становилось занижение налогооблагаемой базы, и очевидного несоответствия документально подтвержденной деятельности фактически осуществляемой <1>.
--------------------------------
<1> БВС РФ. 2005. N 1. С. 19 - 20.
Субъект рассматриваемого состава преступления специальный: вменяемое лицо, достигшее возраста 16 лет и обязанное в соответствии с законодательством о налогах и сборах уплачивать соответствующие налоги и (или) сборы. Квалифицируя содеянное, следует учесть, что законные или уполномоченные представители налогоплательщика - физического лица (в том числе индивидуального предпринимателя) (ст. 26 НК РФ) также являются субъектами рассматриваемого состава преступления.
Квалифицированный состав преступления характеризуется уклонением от уплаты налогов и (или) сборов в особо крупном размере. Исчисление особо крупного размера аналогично исчислению крупного размера применительно к ч. 1 ст. 198 УК (примечание к ст. 198 УК).
Действия лица, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации или с нарушением правил регистрации либо осуществляющего предпринимательскую деятельность без специального разрешения или с нарушением лицензионных требований и условий и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, не требуют квалификации по совокупности преступлений, предусмотренных ст. ст. 171 и 198 УК, и полностью охватываются ст. 171 УК (п. 16 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 18 ноября 2004 г. N 23 "О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем" <1>).
--------------------------------
<1> БВС РФ. 2005. N 1. С. 2 - 6.
Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК). Уклонение от уплаты налогов или сборов в данном случае имеет место в связи с деятельностью организации, являющейся в соответствии с законодательством налогоплательщиком, однако в целом квалификация рассматриваемого состава преступления по признакам объекта, объективной стороны и субъективной стороны аналогична квалификации состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК. При этом к организациям по смыслу данной статьи относятся все перечисленные в п. 2 ст. 11 НК РФ плательщики налогов: юридические лица, образованные в соответствии с российским законодательством, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
Особенности в квалификации в рассматриваемом составе преступления связаны лишь с субъектом преступления, который в данном случае специальный.
Им в соответствии с п. 7 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 является вменяемое лицо, достигшее возраста 16 лет и являющееся руководителем организации-налогоплательщика, главным бухгалтером (бухгалтером при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполняющие обязанности руководителя или главного бухгалтера.
Понятие руководитель организации-налогоплательщика в целом совпадает с понятием руководителя организации-должника, рассмотренным применительно к ст. 195 УК, а для уяснения содержания понятий главный (старший) бухгалтер или бухгалтер организации-налогоплательщика следует обратиться к ст. ст. 6 - 7 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" <1>. Следует иметь в виду, что в тех случаях, когда лицо осуществляет юридическое или фактическое руководство несколькими организациями и при этом в каждой из них уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов, то его действия следует квалифицировать по совокупности нескольких преступлений, предусмотренных ст. 199 УК.
--------------------------------
<1> СЗ РФ. 1996. N 48. Ст. 5369.
Иные служащие организации-налогоплательщика (оформляющие, к примеру, первичные документы бухгалтерского учета) могут быть привлечены к уголовной ответственности по ст. 199 УК как пособники данного преступления (ч. 5 ст. 33 УК).
Лица, организовавшие совершение рассматриваемого состава преступления, или руководившие этим преступлением либо склонившие к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, или содействовавшие совершению преступления советами, указаниями и т.п., несут ответственность в зависимости от содеянного как организаторы, подстрекатели либо пособники по соответствующей части ст. 33 УК и соответствующей части ст. 199 УК.
Квалифицированный состав преступления характеризуется его совершением группой лиц по предварительному сговору либо в особо крупном размере. Исчисление особо крупного размера аналогично исчислению крупного размера применительно к ч. 1 ст. 199 УК (примечание к ст. 199 УК).
От налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена ст. ст. 119, 122 НК РФ, составы преступлений, предусмотренных ст. ст. 198 - 199 УК, отличаются крупным размером неуплаченных налогов.
Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК). Непосредственный объект преступления совпадает с объектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК.
Объективная сторона преступления заключается в бездействии, т.е. совершенном в нарушении установленных законодательством о налогах и сборах неисполнении обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд). Согласно налоговому законодательству в ряде случаев непосредственное исполнение обязанностей по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов возлагается не на самих налогоплательщиков, а на иных лиц, именуемых налоговыми агентами (ст. 24 НК РФ). К примеру, организации являются налоговыми агентами в отношении доходов физических лиц, полученных последними от этих организаций (ст. 226 НК РФ). Соответственно, неисполнение налоговым агентом возложенных на него обязанностей ведет к неуплате налогов налогоплательщиком, но привлечь последнего к уголовной ответственности нельзя, поскольку хотя он и обязан уплачивать законно установленные налоги (подп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ), однако непосредственное исполнение этой обязанности "за него" возлагается на налогового агента и именно он не исполняет ее в нарушение законодательства. Следует также иметь в виду, что, хотя в рассматриваемой статье устанавливается ответственность за неисполнение обязанностей налогового агента относительно сборов, тем не менее законодательством о налогах и сборах на налоговых агентов не возлагается обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению сборов (подп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ), так что совершить данное преступление в этой его разновидности юридически невозможно.
Способы совершения преступления различны и на квалификацию не влияют. В частности, преступление может совершаться путем прямой неуплаты налога, занижения подлежащей уплате суммы налога, сокрытия налоговой базы и т.д.
Обязательным признаком объективной стороны, относящимся к деянию, является крупный размер неуплаченных вследствие неисполнения обязанностей налогового агента налогов. Его размер и исчисление аналогичны размеру и исчислению крупного размера в ч. 1 ст. 199 УК (примечание к ст. 199 УК). Сложение сумм налогов, подлежащих исчислению, удержанию или перечислению налоговым агентом, допускается как в отношении одного налогоплательщика, так и в отношении нескольких налогоплательщиков при условии, что неисполнение обязанностей налогового агента в отношении складываемых сумм налогов охватывалось единым умыслом. При отсутствии единого умысла содеянное может образовать состав преступления, только если размер налога, в отношении которого обязанности налогового агента не были исполнены, применительно к отдельно взятой сумме налога образует крупный размер.
Состав преступления формальный. Преступление признается оконченным с момента неисполнения налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию или перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный законодательством о налогах и сборах (п. п. 3 - 5, 8 ст. 45, ст. ст. 57 - 58 НК РФ). Так, организации, являющиеся налоговыми агентами в отношении доходов физических лиц, полученных последними от таких организаций, обязаны по общему правилу перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ); соответственно, преступление будет окончено по истечении этого дня при условии непредъявления в банк в этот день поручения на перечисление в бюджетную систему на соответствующий счет казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (подп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ).
Преступление к длящимся не относится. Срок давности для освобождения от уголовной ответственности (ст. 78 УК) за данное преступление исчисляется с момента неисполнения налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию или перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, либо с момента последнего неисполнения такой обязанности при совершении продолжаемого преступления, охватываемого единым умыслом.
Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом. Обязательным признаком субъективной стороны является также мотив совершения преступления, в качестве которого выступают личные интересы виновного. Как правило, такие интересы имеют корыстную природу, хотя не исключаются и иные социально негативные в своей основе побуждения: карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса, использование денежных средств в интересах своей предпринимательской деятельности и т.п.
Если действия налогового агента, нарушающие налоговое законодательство по исчислению, удержанию или перечислению налогов, совершены из корыстных побуждений и связаны с незаконным изъятием денежных средств и другого имущества в свою пользу или в пользу других лиц, содеянное следует квалифицировать по совокупности ст. 199.1 УК и соответствующей статьи УК, предусматривающей ответственность за хищение чужого имущества.
В том случае, когда лицо в личных интересах не исполняет обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налогов и одновременно уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица или организации в крупном (особо крупном) размере, содеянное следует квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных ст. ст. 199.1 и 198 УК или ст. 199 УК.