Файл: Первичные учетные документы для целей налогового учета (Требования, предъявляемые к первичным учетным документам).pdf

• Реквизит "Наименование документа"; 

В работе предприятия может произойти такое, что первичные учетные документы использовались неправильно. Например, вместо путевых листов, как подтверждение расхода топлива, оно использует акты на списание разного вида топлива. Эти ошибки не опровергают свершившийся факт хозяйственной деятельности предприятия, но подвергают предприятие налоговым рискам в налоговых проверках.

• Реквизит "Дата составления документа"; 

Если даты в первичном учетном документе отсутствуют, т.е. факт хозяйственной деятельности произошел, но нет возможности определить периоды, к которым относятся совершенные факты деятельности и соответственно, расходы не могут быть признаны в соответствующих отчетных (налоговых) периодах, а также получения вычетов по НДС. Может случиться и такая ошибка, что даты обязательных реквизитов в первичных учетных документах предшествуют датам отгрузки, выполненным работам и оказанным услугам. Согласно части 3 статьи 9 Закона N 402-ФЗ «Первичные учетные документы должен быть составлены при совершении фактов хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания».

• Реквизит "Наименование экономического субъекта, составившего документ"; 

В наименованиях продавца, поставщика, исполнителя могут быть допущены ошибки или опечатки, например все заглавные буквы, без кавычек, дефис вместо пробела или что-то другое. Если все остальные сведения о продавцах, поставщиках, исполнителях, например ИНН/КПП, адреса, указаны правильно, такие ошибки не могут служить препятствиями для идентификаций таких экономических субъектов.

Также, если в первичных учетных документах допущены ошибки в ИНН контрагента, они не позволят идентифицировать продавцов или покупателей товаров, работ, услуг и организации не смогут отстоять свои имеющиеся расходы и права на вычеты по НДС. Невыполнение организациями проверок фактов регистраций контрагентов в ЕГРЮЛ и ЕГРИП рассматриваются судьями как отсутствие должной осмотрительности налогоплательщиков.

• Реквизит "Содержание факта хозяйственной жизни"; 

Как известно, подтверждения состоявшихся фактов оказанных услуг или выполненных работ по договорам организации могут осуществлять с помощью соответствующих актов. Разработанные формы актов они могут утвердить самостоятельно и/или по согласованию с контрагентами, отразив в них все обязательные для первичных учетных документов реквизиты, часть 2 статья 9 Закона N 402-ФЗ. Часто на практике в акте сдачи-приемки выполненных работ и оказанных услуг, нет описаний выполненных работ и оказанных услуг.

Минфин России в Письме N 02-06-10/16186 от 09.04.2014 года рассказал, что в списке обязательных реквизитов, для отражения в первичном учетном документе, нет детализации выполненных работ или оказанных услуг. Это говорит о том, что в актах сдачи-приемки выполненных работ или оказанных услуг, не обязательно расшифровывать конкретный свод выполненных работ или оказанных услуг.

• Реквизит "Величина натурального и (или) денежного измерения фактов хозяйственной жизни с указанием единицы измерения"; 

Бывает довольно часто, что в акте сдачи-приемки выполненных работ или оказанных услуг, не указаны объемы выполненных работ или оказанных услуг. Контрагенты полагают, что достаточно указать такие объемы только в договорах.

Натуральные и/или денежные измерители это обязательные реквизиты первичного учетного документа, согласно пункта 5 части 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ.

Отсутствие этих обязательных реквизитов в актах являются существенными ошибками, которые могут привести к налоговым рискам, а в дальнейшем, к спорам, которые придется отстаивать в суде.

• Реквизит "Подписи лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц"; 

Одни из самых распространенных и неявных ошибок в первичном учетном документе, это отсутствие подписи или подписи неуполномоченных сотрудников организации.

Необходимо уделить огромное внимание, на то кем подписываются первичные учетные, главное, чтобы это были подписи руководителя организации или уполномоченных лиц, согласно доверенности. В период налоговых проверок, обязательная процедура, это сравнение подписей на первичных учетных документах, приказах, распоряжениях, паспортах, договорах с разрешенными образцами. Если возникают сомнения по поводу подлинности подписей на первичных учетных документах, то проводится дополнительная проверка с контрагентами, и поэтому, лучше пере подписать документы. [Финансовая газета. 2015. N 36.]

Существуют и такие моменты, когда в ходе проверок налоговый инспектор может не принять расходы и вычеты по НДС, если в товарной накладной нет подписи в графе "груз принял", при этом в договоре указано, что товары со склада поставщика вывозит сам покупатель.

Действительно, в товарных накладных при получении груза покупатель расписывается два раза:

1) Подпись в графе "груз принял" подтверждает, что поставщик передал товар перевозчику. Если товары забирал сам кладовщик, то он и расписывается в накладной;

2) В графе "груз получил грузополучатель" кладовщик ставит подпись еще раз, когда товары пришли на склад покупателя.

Обе подписи подтверждают, что покупатель принял товары. Поэтому при получении товаров в двух экземплярах товарные накладные безопаснее заполнять все реквизиты и ставить все подписи, это поможет избежать налоговых рисков и споров при проверках.

Налоговый орган имеет право исключить из налоговых расходов соответствующие затраты: [Вестник Банка России. 2015. N 14]

- Если первичные учетные документы, а именно товарные накладные, договора поставки и счет-фактуры будут подписаны от имени руководителя предприятия, при проведении экспертизы будет доказано, что подписи от имени руководителя предприятия будут подписаны третьими лицами;

- Если в товарных накладных в графе "груз получил грузополучатель" отсутствует подпись уполномоченного лица грузополучателя и дата принятия товара, но имеется оттиск печати предпринимателя.

Но судьи могут не согласиться с налоговым органом. Может не содержаться вывода о том, что руководитель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента. А также налоговый орган фактически признал установленное наличие между организацией и контрагентом факт хозяйственной операции, а именно содержание достоверных сведений и подписания установленным лицом.

• Реквизит "Место печати" ("М.П."); 

Стоит отметить, наличие печати у организации, начиная с 07.04.2015 необязательно, в том числе и на первичных учетных документах.

Но если сведения о печати содержатся в Учетной политике организации и используются по унифицированным формам или собственно составленной формы, на которых имеет место быть место для печати "М.П.", ее нужно ставить.

• Реквизит "Грузоотправитель и его адрес"; 

Существует большое количество споров и доводов о том, как заполнять реквизит "Грузоотправитель и его адрес" в товарных накладных по форме N ТОРГ-12. Этот реквизит не является обязательным согласно ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

ФНС России считает, что обязательность по заполнению поля "Грузоотправитель и его адрес" определяется лицом, оформляющим товарную накладную по форме N ТОРГ-12, в том числе и в электронном виде самостоятельно, исходя из фактических обстоятельств отдельно взятого факта хозяйственной жизни этой организации.

При заполнении данных реквизитов, необходимо принимать во внимание главное, что счет-фактуры составляются на основании первичных учетных документов. В связи с этим, нужно учитывать, что в товарной накладной по форме N ТОРГ-12 данные о грузоотправителе, отражены и в счет-фактурах.

• Округление сумм налога и страховых взносов в первичном учетном документе; 

Требований по заполнению этих показателей нет, но ошибки часто допускаются.

С 01.01.2014 согласно п. 6 ст. 52 Налогового Кодекса РФ сумма налога исчисляется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля. Следовательно, округление суммы налога следует производить при исчислении этого налога. По общему правилу исчисленная сумма налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ, указывается в налоговой декларации по соответствующему налогу.

• Проверка документов на ошибки и возврат контрагенту для исправления; 

Несущественные ошибки в первичных учетных документах можно не исправлять, если они не препятствуют налоговым органам при проведении налоговой проверки при идентификации продавца или покупателя товаров, работ, услуг, имущественных прав, наименование товаров, работ или услуг. Но, если ошибки значительные, существенные, то в первичные учетные документы обязательно необходимо внести исправления.

Согласно части 7 статьи 9 Закона N 402-ФЗ в первичных учетных документах допускается исправление. Исправления в первичных учетных документах должно содержать:

1. Дату исправления;
2. Подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Ошибки в первичном учетном документе, созданные вручную, за исключением кассовых и банковских документов, исправляются так: [Финансовая газета. 2016. N 11.]

Зачеркивается неправильный текст или суммы и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью "исправленному верить", подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления. С учетом приведенных норм, на равной основе может применяться способ исправлений, указанный в п. п. 4.2, 4.3 Положения N 105, а также иные способы, при соблюдении минимальных требований ч. 7 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Организация разрабатывает самые подходящие способы внесения исправлений в первичные учетные документы с учетом особенностей документооборота. Например:

- Метод внесения исправлений в изначальном первичном учетном документе;

- Метод выставления корректировочного.

В любом случае для исправления первичных учетных документов запрещено пользоваться корректорами и подчищать тексты, цифры. Иначе такие документы будут недействительны. По электронным первичным учетным документам внесение изменений непосредственно в первоначально выпущенный документ невозможно ввиду технических особенностей оформления электронных документов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В виду вышеизложенных теоретических основ и результатов их практических применений при ведении первичного учёта документов для целей налогового учета можно сделать следующие выводы:

Все составляемые первичные документы, так же как кирпичики, образуют основу, так называемый фундамент здания, бухгалтерский и налоговый учет. При строительстве этой основы необходимы этажи, учетные регистры. Учетные регистры образуются из всех первичных документов, оформляемых и группируемых на предприятии при ведения учета. И конечно же все эти этажи возводятся на верх и в завершении объединяются, в идеале равномерно, под крышей здания. Это крыша здания и есть баланс предприятия, формы отчетности. Если нарушить строительство этого здания, некорректно, неправильно или криво положить какие-либо кирпичики или совсем их не положить, то строительство пойдет по некачественному пути, будет нарушен баланс и тем самым здание не получится возвести под крышу. Можно сделать вывод, что к учету должны приниматься только четко, доступно, информативно и грамотно оформленные документы. Только такие документы будут иметь юридическую силу.

В 25 Главе Налогового кодекса РФ, говорится, что налоговый учет основывается на первичных документах, сгруппированных в соответствии с требованиями, предъявляемыми Налоговым кодексом.

Давайте рассмотрим это на примере.

Организация приобретает основное средство. В соответствии с ПБУ № 6 амортизацию на это основное средство можно начислять только с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда основное средство принято к учету. В соответствии с 259 статьей 25 Главы Налогового кодекса РФ в налоговом учете амортизация начисляется только со следующего месяца после принятия основного средства в эксплуатацию. Когда приобретается основное средство, бухгалтерская проводка: Дебет 08 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками". Эта проводка базируется на первичном документе "Накладная поставщика", а вот проводка принятия к учету, т.е.: Дебет 01 Кредит 08 должна обосновываться первичным документом "Акт (накладная) приемки-передачи основного средства" (унифицированная форма № ОС-1). [Российский налоговый курьер. 2016. N 11.]