Файл: Теоретические аспекты налогового учета, его цели и задачи.pdf

Таблица 2 – Различия бухгалтерского и налогового учета

Анализ таблицы 2 позволяет сделать вывод о том, что налоговый учет носит фискальный характер, в то время как к задачам бухгалтерского учета это напрямую не относится.

Изначально налоговый учет в России являлся подразделом бухгалтерского учета, но по мере становления рыночной экономики, постоянных изменений в законодательстве, как в налоговом, так и в бухгалтерском, постепенного разделения задач рассматриваемых видов учета они всё больше и больше отдалялись друг от друга, в результате чего произошло выделение налогового учета как отдельной подсистемы.

В российской практике построения учетной системы существует 3 модели разделения бухгалтерского и налогового учета:

− бухгалтерский налоговый учет – исчисление налогов на основе корректировки данных бухгалтерского учета;

− смешанный налоговый учет – формирование показателей налогового учета на основе данных бухгалтерского учета;

− налоговый учет в чистом виде – ведение налогового учета обособленно от бухгалтерского.

В настоящее время бухгалтерский и налоговый учет недостаточно определены на законодательном уровне и не дифференцированы. Необходимо отметить узконаправленный характер налогового учета, так как он предназначен по большей части для исчисления налога на прибыль.

В связи с данным фактом целесообразно продолжать вести бухгалтерский и налоговый учет параллельно на основе единой информационной базы первичных документов и автоматизации учета, что постепенно снизит трудоёмкость ведения учетных процессов. Таким образом, будущее налогового учета предопределено – существование его как отдельной от бухгалтерского учета системы.

2. Формирование налогооблагаемой базы в бухгалтерском учете и элементы налогового учета на предприятии

Процесс формирования налогооблагаемых показателей на уровне хозяйствующего субъекта основан на данных финансового и аналитического бухгалтерского учета и является источником данных для финансовой, налоговой и управленческой бухгалтерии (рис. 2).

Рисунок 2 – Метод формирования налогооблагаемых показателей на предприятии

Забалансовые сводные отчеты по налогооблагаемым показателям являются основой для формирования налоговой отчетности. В связи с этим аналитическое представление налогооблагаемых показателей и их компонентов в забалансовых отчетах осуществляется дифференцировано по соответствующим налоговым ставкам и нормативным условиям.

Общий методический подход к формированию налогооблагаемых показателей включает этапы формирования увеличивающих и уменьшающих компонентов; определение увеличивающих и уменьшающих условий и процедур; исчисление налогооблагаемых показателей и их компонентов, включаемых в забалансовый отчет по налогооблагаемым показателям; формирование отчета по налогооблагаемым показателям и их компонентам, экспортируемым затем в налоговую отчетность и в систему финансового учета. Кроме того, забалансовый отчет по налогооблагаемым показателям является элементом управленческой бухгалтерии. Особенно ярко это проявляется в отношении отчетов по плановым и потенциальным налогооблагаемым показателям. Таким образом, в процессе формирования налогооблагаемых показателей и отчетности по ним задействованы финансовая, налоговая и управленческая подсистемы бухгалтерского учета.

Процесс формирования налогооблагаемых показателей часто связан с абстрагированием от предметов налогообложения и переходом к модельному описанию объектов налогообложения в виде набора показателей, характеризующих и формирующих налоговую базу.

Абстрактные модели позволяют также определять состав налоговой базы по специфическим обобщенным и сгруппированным показателям, проследить динамику налогооблагаемых показателей, планировать их значения и изменения в номенклатуре (рис. 3).

Рисунок 3 – Поэтапное формирование налогооблагаемых показателей

Особенностью формирования налогооблагаемых показателей является использование компонентов уменьшающих и компонентов увеличивающих значение отдельного показателя. Применение этих компонентов регулируется нормативно и в расчете может быть задано алгоритмом [2,с.60].

Необходимая ручная работа по формированию налогооблагаемых показателей хозяйствующего субъекта может вестись собственными работниками, сотрудниками сторонних специализированных и лицензированных коммерческих организаций или частными практиками, а также работниками налоговых или других специализированных государственных органов [3,с.17].

На входе процесса формирования налогооблагаемых показателей имеется разнообразие информации и первичный порядок исходных данных, собственно процесс формирования протекает в соответствии с нормативными методами, а на выходе получается отчетность по субъектам-налогоплательщикам и по агрегированным налогооблагаемым показателям с возможностью группировки в различных разрезах [4,с.84]: предметных, субъектных, отраслевых, административных, географических, рыночных, товарных и др.

Формирование налогооблагаемых показателей - это процесс учета, группировки, обобщения данных, и (или) планирования и прогнозирования с последующим расчетом, применительно к налоговому периоду и на основании полученных документальных данных, стоимостных, физических или иных измеряемых характеристик предмета налогообложения [1,с.102].

Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета. Списание сумм дебиторской и кредиторской задолженности оказывает непосредственное влияние на формирование налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, так как эти процессы включаются в расходы (доходы) организации [5,с.53]. Таким образом, налоговый учет в этом случае дополняет финансовый, составляя с ним единое целое.

Цель бухгалтерского учета налогооблагаемых показателей на предприятии состоит в формировании своевременной, полной и достоверной информации о доходах, расходах и объектах налогообложения для исчисления и исполнения налоговых обязательств в установленном порядке (рис. 4).

Правильность формирования налогооблагаемой базы, своевременное её отражение в бухгалтерском учёте непосредственно влияет на правильность исчисления налогов и уплаты их в бюджет. Таким образом, от чёткости учёта налогооблагаемых баз во многом зависят взаиморасчёты с бюджетом, в правильности, быстроте и своевременности которых заинтересована организация не менее чем налоговые органы [6,с.77].

Рисунок 4 - Анализируемые налогооблагаемые показатели на предприятии

Проанализируем на предприятии формирование налогооблагаемых показателей по налогам, уплачиваемым за счет прибыли: налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций. Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ налогом на имущество облагается движимое и недвижимое имущество, в том числе переданное во временное владение, пользование и распоряжение, учитываемое на балансе в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета (рис. 5).

Рисунок 5 - Алгоритм исчисления и уплаты налога на имущество организации

Данные о первоначальной стоимости объектов и о сумме амортизации ежемесячно переносятся в специально разработанный документ «Износ основных средств». В этом документе содержится полный перечень имущества, с указанием первоначальной стоимости, нормы амортизации, остаточной стоимости на начало месяца, суммы начисленной амортизации и остаточной стоимости на конец месяца, которые используются при определении суммы налога на имущество.

Следует отметить, что в этом документе отражается начисленная за месяц амортизация, поэтому название документа целесообразно поменять, так как амортизация и износ – понятия разные. Кроме того, на счетах затрат и прочих расходов суммы амортизационный отчислений отражаются как амортизация, а не как износ.

Налоговой базой по налогу на имущество является среднегодовая стоимость имущества предприятия, подлежащего налогообложению, которая берется из документа «Износ основных средств». Рассчитанная сумма налога на имущества учитывается в прочих расходах предприятия, т.е. отражается на счете 91 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 68, субсчетом 6 «Налог на имущество». Таким образом, налоговая база по налогу на имущество формируется на основании данных об остаточной стоимости объектов основных средств бухгалтерского учета. Имущество же, учтенное в качестве доходных вложений в материальные ценности, не может рассматриваться как объект налога на имущество.

Положение ПБУ 18/02 (далее - Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее - бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее - налогооблагаемая прибыль (убыток)), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Отражение налога на прибыль в бухгалтерском учете происходит в два этапа. Сначала бухгалтер должен начислить налог на бухгалтерскую прибыль, а затем скорректировать его так, чтобы получилась сумма налога, отраженная в налоговом учете.

Налог на бухгалтерскую прибыль (убыток) называют условным расходом (доходом) по налогу на прибыль. Таким образом, при преследовании цели правильно рассчитать налог на прибыль для целей налогообложения на счетах бухгалтерского учета, выполнить основную цель ПБУ 18/02 — сформировать данные для целей подготовки достоверной бухгалтерской отчетности в соответствии с бухгалтерскими требованиями, — практически невозможно.

По итогам отчетного периода бухгалтеру надо сделать проводку: Дебет счета 99, субсчет «Условный доход (расход) по налогу на прибыль организации» Кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации» - начислен условный расход по налогу на прибыль организации; или Дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль организации» Кредит счета 99, субсчет «Условный доход (расход) по налогу на прибыль организации» - начислен условный доход по налогу на прибыль организации.

Таким образом, величина расхода (дохода) по налогу на прибыль может быть использована для установления взаимосвязи между текущим расходом по налогу на прибыль и условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Таким образом, цель бухгалтерского учета налогооблагаемых показателей (НПО) состоит в формировании своевременной, полной и достоверной информации о доходах, расходах и объектах налогообложения для исчисления и исполнения налоговых обязательств в установленном порядке.