Файл: Отличие бухгалтерского учета от налогового учета (Становление и развитие бухгалтерского и налогового учета и отличий между ними).pdf

По принципам учета бухгалтерский учет обязан обеспечить:

− последовательность применения учетной политики от одного отчетного года к другому;

− непрерывность деятельности организации в обозримом будущем, отсутствие намерения и необходимости ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, погашение обязательств в установленном порядке;

− временную определенность фактов хозяйственной деятельности к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами^[38];

− имущественную обособленность активов и обязательств организации от активов и обязательств собственников данной организации и других организаций;

− полноту отражения в учете всех фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности;

− осмотрительность в готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, возможных доходов и активов, не допуская скрытых резервов (быть осмотрительным в расходах и не перерасходовать средства)^[39];

− приоритет содержания над формой – отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания и условий хозяйствования (т.е. отражать смысловую, экономическую сторону хозяйственной операции, а не ее документарное оформление);

− непротиворечивость (тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета), общий счет бухгалтерского учета – это синтетический счет, а субсчета – это аналитические счета, т. е. сумма аналитических счетов должна равняться синтетическому счету;

− рациональность ведения бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (т. е. формировать штат и должностные обязанности бухгалтерии)^[40].

Налоговый учет обязан обеспечить:

− последовательность применения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому;

− непрерывность отражения объектов учета в хронологическом порядке^[41].

Существо отличия заключается в том, что бухгалтерский учет должен оперировать экономическим смыслом хозяйственной операции, а налоговый учет только действующим законодательством.

По ведению учета бухгалтерский учет ведется через систематизацию, накопление и обработку информации на основании принятых к учету первичных документов, их группировку и оценку фактов хозяйственной деятельности с отражением их на счетах бухгалтерского учета, с применением системы регистров бухгалтерского учета и других способов^[42].

---

Налоговый учет ведется через систематизацию данных налогового учета за отчетный период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без отражения по счетам бухгалтерского учета с применением аналитических регистров налогового учета.

Принципиальное отличие заключается в том, что в бухгалтерском учете применяется двойная запись с корреспонденцией счетов (проводка), а в налоговом учете отражается хозяйственная операция, увеличивающая или уменьшающая налогооблагаемую базу.

По формированию учетной политики бухгалтерский учет формирует ее как один из способов первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности (возможные варианты описываются в ПБУ)^[43].

Различия между налоговым и бухгалтерским учетом, выражаются также в таких аспектах, как:

- признание доходов организации в налоговом и бухгалтерском учете;

- признание расходов организации;

- порядок амортизации в налоговом и бухгалтерском учете;

- при формировании резервов^[44].

Различия между налоговым и бухгалтерским учетом, в плане доходов и расходов, можно проследить уже в их определениях.

В бухгалтерском учете доходы и расходы регламентирует ПБУ 9/99^[45] и ПБУ 10/99^[46] соответственно.

Следует отметить, что в налоговом учете доходы и расходы организации регламентирует статья 41 и пункт 1 статья 252 НК РФ соответственно (таблица 1).

Таблица 1

Определение доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете^[47]

	НК РФ	ПБУ
Доходы	Признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налога на прибыль организаций» НК РФ	Увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)
Расходы	Признаются обоснованные (экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком	уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, кроме случаев уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)

---

Понятия дохода и расходов в налоговом и бухгалтерском учете довольно схожи, тем не менее, бухгалтерский учет выделяет увеличение или уменьшение экономических выгод, в свою очередь, налоговый учет выделяет важность фиксации и документального подтверждения доходов и расходов^[48].

Различия в налоговом и бухгалтерском учете имеются и при начислении амортизации основных средств. В бухгалтерском учете количество способов начисления амортизации превышает количество в налоговом учете. Амортизация в бухгалтерском учете может начисляться 4 вариантами:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимость пропорционально объему продукции;
- способ списания стоимость по сумме чисел лет срока полезного использования^[49].

В свою очередь, налоговый учет содержит лишь два способа начисления амортизации: линейный и нелинейный^[50].

Таким образом, если выбрать разные способы начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете появится разница^[51].

Также организация может столкнуться с разницей между налоговым и бухгалтерским учетом, в случае, формирования резервов.

Различия могут возникнуть:

1. При формировании резерва на оплату отпусков. Формирование резерва в налоговом учете не применимо для бухгалтерского учета. Процесс создания резерва на оплату отпусков в налоговом учете заставит обратится к ст. 324.1 НКРФ^[52]. В соответствии с которой, резерв на оплату отпусков в налоговом учете формируется под отпуска отчетного года, и конце периода он почти никогда не имеет остаток. Это абсолютно не соответствует бухгалтерскому учету.

2. При формировании резерва по сомнительным долгам. В случае возникновения просроченной дебиторской задолженности, создание резерва по сомнительным долгам является обязанностью организации в бухгалтерском учете. Вместе с тем, в налоговом учете создание такого резерва является правом организации^[53]. Также методы создания резерва в данных видах учета разные, что подразумевает расхождения.

Далее рассмотрим различия в подходах к расчету бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли. Но при этом стоит не забывать, что проблемы ведения налогового и бухгалтерского учета касаются и других налогов: НДС, налога на имущество, а также применения специальных режимов
налогообложения. При этом острее всего проблема раздельного ведения налогового и бухгалтерского учета проявляется в различии подходов к формированию прибыли.

---

Логичным можно было бы сделать предположение, что основная причина различий в подходах к формированию прибыли состоит в необходимости установления таких правил для расчета налога, при которых налогооблагаемая сумма прибыли будет больше, чем бухгалтерская. Это подтверждается такими фактами, как нормирование расходов на рекламу, на списание процентов по кредиту, на страховые выплаты по договорам добровольного страхования в налоговом учете^[54].

С другой стороны, в налоговом учете предусмотрены такие возможности, как использование амортизационной премии, применение метода ЛИФО для списания материалов в налоговом учете, которые направлены, скорее, на стимулирование инвестиционной активности предприятий. В бухгалтерском учете вышеперечисленные возможности не предусмотрены.

В таблице 2 представлены основные различия бухгалтерского и налогового учета.

Таблица 2

Различия бухгалтерского и налогового учета

Критерии сравнения	Характеристика показателей в учете
	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Нормативная база	− Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» −Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ) −План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению и др.	Налоговый кодекс Российской Федерации
Объекты учета	имущество, обязательства, все хозяйственные операции в отчетном периоде	имущество, имущественные права и хозяйственные операции в отчетном (налоговом) периоде
Приемы и способы ведения учета	первичные документы систематизация данных на счетах бухгалтерского учета	первичные документы систематизация данных налогового учета в аналитических регистрах без отражения на счетах бухгалтерского учета
Учетные методы	начисления	начисления, кассовый
Ведение учета	различно для предприятий (организаций) разных отраслей и форм собственности	нет различий налогового законодательства ни по отраслевой, ни по организационной специфике
Конечная цель	Формирование отчетности для внешних пользователей, содержащей информацию об экономическом состоянии субъекта	Исчисление и уплата налогов, реализация фискальной функции государства

---

Анализ таблицы 2 позволяет сделать вывод о том, что налоговый учет носит фискальный характер, в то время как к задачам бухгалтерского учета это напрямую не относится^[55]. При этом изначально налоговый учет являлся подразделом бухгалтерского учета, но по мере становления рыночной экономики, постоянных изменений в законодательстве, как в налоговом, так и в бухгалтерском, постепенного разделения задач рассматриваемых видов учета они всё больше и больше отдалялись друг от друга, в результате чего произошло выделение налогового учета как отдельной подсистемы.

В российской практике построения учетной системы существует 3 модели разделения бухгалтерского и налогового учета:

− бухгалтерский налоговый учет – исчисление налогов на основе корректировки данных бухгалтерского учета;

− смешанный налоговый учет – формирование показателей налогового учета на основе данных бухгалтерского учета;

− налоговый учет в чистом виде – ведение налогового учета обособленно от бухгалтерского^[56].

В настоящее время ведется активная работа по выявлению всех расхождений в бухгалтерском и налоговом учетах с целью их устранения, в основе которой лежит концепция, согласно которой порядок ведения налогового учета должен приближаться к правилам бухгалтерского учета.

2.2. Налоговый и бухгалтерский учет: возможность сближения

Одним из самых главных и простых способов сближения бухгалтерского и налогового учета может являться утверждение единых способов начисления амортизации основных средств.

Согласно п.2 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации, «амортизацию в налоговом учете можно начислять либо линейным, либо нелинейным способом»^[57].

Как отмечается в п.18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», «в бухгалтерском учете существует четыре способа начисления амортизации основных средств: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способ списания стоимости пропорционально объему продукции или работ»^[58].

Линейный способ начисления амортизации является одинаковым, как для бухгалтерского, так и для налогового учёта. Таким образом, для устранения расхождений в суммах начисленной амортизации необходимо, и
в бухгалтерском, и в налоговом учете установить одинаковый срок полезного использования основных средств. Первоначальная стоимость для двух учетов должна совпадать.

---