Файл: Аудиторская деятельность как вид предпринимательства: общая характеристика в РФ.pdf

Правовые нормы, регламентирующие аудиторскую деятельность, содержатся в различных нормативно-правовых актах, имеющих как прямое отношение к аудиторской деятельности, так и часто являющиеся комплексными, и содержат в своем составе нормы, касающиеся различных сфер деятельности экономического субъекта, в том числе и аудиторской [8].

Научное рассмотрение вопроса нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности следует применять с использованием системного подхода, т.е. рассмотрения объекта как системы - совокупности элементов, находящихся в отношениях и связях между собой и образующих определенную целостность, единство.

Прежде чем перейти к последующему рассмотрению обозначенного вопроса, дадим толкования основных используемых понятий.

Законодательство - это структурно упорядоченная совокупность нормативных правовых актов, находящихся между собой в определенном устойчивом соотношении, форма выражения объективного права [13, с. 326]. Понятие законодательства включает в себя совокупность конкретных нормативно-правовых актов, регулирующих тот или иной вопрос. Автором выделены три варианта толкования, какие акты включаются в законодательство.

Первый вариант толкования приводится в работах [13, с. 326; 15 и др.]. Здесь понимание в собственном значении дефиниции "законодательство", т.е., это только нормативные правовые акты, принятые законодательными представительными органами государственной власти (собственно законы).

При втором варианте толкования [15] в состав законодательства включаются законодательные акты (законы), нормативные правовые акты Президента РФ и Правительства РФ. Так интерпретирует содержание законодательства Федеральный закон от 14.06.1994 N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания". Этим же Законом утвержден и источник официального опубликования перечисленных выше актов - Собрание законодательства РФ.

Третий вариант толкования приведен в следующих источниках [13, с. 326; 15 и др.]. Под законодательством здесь понимается совокупность действующих в данной стране нормативных правовых актов.

Как видно, первому варианту толкования законодательства соответствуют нормы ст. 2 Федерального закона N 307-ФЗ, т.е. под законодательством понимаются собственно законы. Второму варианту соответствовали нормы ст. 2 Федерального закона N 119-ФЗ. Третьему варианту дефиниции "законодательство" соответствуют нормы Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", также относящегося к аудиторской деятельности (ч. 3 ст. 1).

В литературе приводятся различные определения нормативно-правового акта. В Приказе Минюста России от 04.05.2007 N 88 "Об утверждении Разъяснений о применении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации" приведено и рекомендовано к использованию следующее определение: "Нормативный правовой акт - это письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм [10]. Под правовой нормой принято понимать общеобязательное государственное предписание постоянного или временного характера, рассчитанное на многократное применение". По мнению автора, именно это определение следует использовать в научном и деловом обороте, так как оно сформулировано в официальных документах [15].

Нормативно-правовые акты, регулирующие тот или иной вопрос, находятся во взаимной связи, взаимозависимости и иерархии. Иерархия нормативно-правовых актов обусловливает соподчиненность, при которой одни акты выполняют роль актов более высокой юридической силы по отношению к другим. Место конкретного нормативно-правового акта в иерархии определяет его юридическая сила, которая установлена Конституцией Российской Федерации. Ранжированные по юридической силе нормативные правовые акты образуют структурные ряды (уровни) в иерархии, где каждый нормативно-правовой акт занимает строго определенное место. Взаимосвязь между нормативно-правовыми актами различных уровней в Российской Федерации зависит от того, в чьей компетенции находится регулирование того или иного вопроса [6]. Конституция Российской Федерации устанавливает предметы ведения Российской Федерации, совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов, предметы ведения субъектов Российской Федерации. Единство правовой основы структурных рядов позволяет рассматривать их как единое целое, как систему нормативно-правовых актов Российской Федерации. Система нормативно-правовых актов в РФ представляет собой совокупность иерархически взаимосвязанных нормативных правовых актов, принимаемых компетентными правотворческими органами на основе и в соответствии с Конституцией Российской Федерации, конституциями республик и уставами субъектов Российской Федерации [12, с. 214].

Взаимная согласованность нормативно-правовых актов осуществляется двумя способами [12, с. 212, 213]:

1) установлением каждому государственному органу четких пределов его правотворческой деятельности;

2) последовательным проведением иерархической связи между нормативно-правовыми актами.

2.2. Система нормативно-правового регулирования аудиторской

деятельности

Действующая в настоящее время система нормативно-правовых актов, регламентирующих аудиторскую деятельность, имеет многоуровневый характер. В литературе по аудиту нормативные правовые акты делятся на несколько уровней регулирования. Так, В.И. Подольский, А.А. Савин [8] выделяют следующие четыре уровня регулирования:

- первый уровень включает Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности";

- второй уровень составляют федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, законодательные и подзаконные нормативные акты;

- на третьем уровне находятся внутренние правила (стандарты) саморегулируемых аудиторских организации, нормативные документы министерств и федеральных служб;

- к четвертому уровню относятся внутренние регламенты (аудиторские стандарты).

Е.С. Соколова, З.П. Архарова [11] выделяют пять уровней, М.А. Городилов [2] также выделяет пять уровней, но они по структуре и перечню нормативно-правовых актов значительно отличаются от пяти уровней, рассмотренных предыдущими авторами. И.С. Зиновьева, К.Н. Целых [3] выделяют шесть уровней. Имеются и другие точки зрения. Однако авторы не уточняют, что подразумевается под уровнем регулирования.

В связи с изложенным возникла насущная потребность в уточнении системы нормативного правового регулирования аудиторской деятельности и структурировании нормативных правовых актов по их юридической силе.

К настоящему времени отсутствует официальное определение понятия "система нормативного правового регулирования аудиторской деятельности", практически отсутствует трактовка данного понятия в научной и учебной литературе. Так, М.А. Городилов [2, с. 18 - 19], отмечая отсутствие толкования, предлагает следующую дефиницию: "под системой нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации следует понимать комплекс функций, осуществляемых государственными органами власти, а также негосударственными профессиональными и общественными объединениями, по принятию в пределах своей компетенции нормативных правовых и иных актов по вопросам, связанным с взаимоотношениями субъектов по поводу оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг". В приведенном определении отсутствует правовая составляющая, что, по мнению автора, не позволяет понять взаимозависимости, взаимосвязи и соподчиненности между нормативно-правовыми актами, регулирующими аудиторскую деятельность, что является важнейшим вопросом в правоприменительной практике.

Учитывая сложившуюся формулировку системы нормативно-правовых актов, приведенную ранее, и нормы Федерального закона N 307-ФЗ, автор предлагает следующую сформулированную им дефиницию: "система нормативного правового регулирования аудиторской деятельности представляет собой совокупность иерархически взаимосвязанных нормативных правовых актов, принимаемых компетентными правотворческими органами на основе и в соответствии с Конституцией Российской Федерации и имеющих в своем составе нормы, прямо или косвенно устанавливающие единые требования к аудиторской деятельности" [3]. Равнозначной по существу приведенной выше дефиниции является следующее определение, также сформулированное автором: "система нормативного правового регулирования аудиторской деятельности представляет собой совокупность иерархически взаимосвязанных нормативных правовых актов, принимаемых компетентными правотворческими органами на основе и в соответствии с Конституцией Российской Федерации и имеющих в своем составе нормы, прямо или косвенно устанавливающие единые требования к деятельности по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемой аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами" [11]. На взгляд автора, данные определения являются корректными и обоснованными, так как в них учтены широко применяемая в праве дефиниция системы нормативно-правовых актов, а также нормы Федерального закона N 307-ФЗ.

Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности является составной частью системы нормативного правового регулирования в Российской Федерации, в связи с этим рассмотрим сначала систему нормативно-правового регулирования в Российской Федерации [10].

В Конституции Российской Федерации отсутствует прямое указание, в чьем ведении находится регулирование аудиторской деятельности. Согласно п. "ж" ст. 71 Конституции Российской Федерации финансовое регулирование относится к вопросам ведения Российской Федерации, что, по мнению автора, означает государственное регулирование в сфере финансов, в том числе и установление независимого финансового контроля за достоверностью бухгалтерской (финансовой) отчетности у экономических субъектов. Следовательно, по мнению автора, регулирование аудиторской деятельности относится к ведению Российской Федерации. Принятие Федерального закона N 307-ФЗ и порядок внесения в него изменений дополнительно подтверждают, что аудиторская деятельность относится к ведению Российской Федерации, так как принятие и изменение федеральных законов, согласно п. "а" ст. 71 Конституции Российской Федерации, находится в ведении Российской Федерации.

В связи с изложенным иерархическую структуру нормативно-правовых актов автор рассматривает только для предметов, относящихся к ведению Российской Федерации [1].

На первом уровне находится Конституция Российской Федерации. Нормы Конституции Российской Федерации обладают высшей юридической силой. Это означает, что никакой другой законодательный акт не может противоречить положениям Конституции Российской Федерации, а в случае коллизий действуют нормы конституционные [7, с. 44].

Второй уровень. Конституция Российской Федерации (ч. 4 ст. 15) устанавливает, что общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Более того, по аналогии с рядом зарубежных конституций (Франции и др.) Конституция Российской Федерации устанавливает примат международного права по отношению к внутреннему, указывая, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Следовательно, ко второму уровню относятся ратифицированные Российской Федерацией международные договоры.

На третьем уровне располагаются федеральные конституционные законы [14].

Закон - это принятый Федеральным Собранием (парламентом) РФ правовой акт в особом процессуальном порядке, по наиболее важным вопросам общественной жизни, обязательный для всех участников общественных отношений, имеющий верховенство и прямое действие на всей территории России. В принятии закона участвует также Президент РФ, который подписывает и обнародует законы [7, с. 46]. Аналогичное по существу определение закона приводится в литературе по теории государства и права [14, с. 240 и др.].

Четвертый уровень представлен федеральными законами (в теории государства и права называются обыкновенными), которые в свою очередь подразделяются на кодексы и собственно федеральные законы (в литературе по теории государства и права называются соответственно кодификационными законами и текущими законами). Кодексы и собственно федеральные законы являются равными по юридической силе.

Пятый уровень составляют указы и распоряжения Президента РФ, что вытекает из его конституционного статуса как главы государства. Указы и распоряжения Президента РФ являются обязательными для исполнения на всей территории Российской Федерации и не должны противоречить Конституции Российской Федерации, федеральным конституционным законам и федеральным законам (ч. 2, 3 ст. 90 Конституции Российской Федерации).