Файл: Косвенные налоги и их место в налоговой системе РФ.pdf

Из данных таблицы 2 следует, что налоговые доходы федерального бюджета в 2016 г. по сравнению с 2004 г. увеличились с 3 154 261,9 млн руб. до 8 734 187,4 млн руб., или в 2,8 раза. При этом косвенные налоги за анализируемый период увеличились в 4,4 раза (с 1 186 896,6 млн руб. до 5 265 204,1 млн руб.), в том числе НДС – в 4,3 раза, (4 570 961,2 : 1 069 691,6), акцизы – в 5,9 раза (694 242,9 : 117 205,0).

Таким образом, поступления акцизов за этот период увеличились темпами, превышающими в 2 раза темп роста всех налоговых доходов^[18].

«Посредством акцизов в государственный бюджет изымается часть стоимости (цены) товара, которая не обусловлена ни эффективностью его производства, ни потребительскими свойствами, а является следствием особых условий его производства и продажи»^[19].

Удельный вес НДС в налоговых доходах федерального бюджета с 33,9 % в 2004 г. увеличился до 52,3 % в 2016 г., или в 1,5раза, при этом начиная с 2009 года этот показатель составляет около 50 %. Удельный вес акцизов в налоговых доходах федерального бюджета с 3,7 % в 2004 г. увеличился до 7,9 % в 2016 г., или более 2,1 раза.

Таким образом, удельный вес акцизов в налоговых доходах бюджета РФ растет опережающими темпами, чем рост НДС, что связано с постоянным повышением ставок акцизов, что видно из данных, приведенных в таблице 4.

Таблица 4

Ставки акцизов (руб.)

	2010 год	2015 год	2018 год	2020 год	2020 г. к 2010 г., %
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта св. 9 процентов (за 1 л безводного этилового спирта)	210	500	523	544	2,6 раза
Табак трубочный, курительный (1 кг)	422	1800	2772	3172	7,5 раза
Сигары (1 шт.)	25	128	188	215	8,6 раза
Автомобили легковые с мощностью двигателя до 150 л.с. (за 1 л.с.)	23,90	37	45	49	2 раза
Прямогонный бензин (1 т)	4290	11300	13100	13100	3 раза
Дизельное топливо (за 1 т)	1188	3450	7072	8835	7,4 раза
Сигареты с фильтром	205 руб. за 1000 шт. +6,5 % расчетной стоимости, но не менее 250 руб. за 1000 шт.	960 руб. за 1000 шт. +11 % расчетной стоимости, но не менее 1330 руб. за 1000 шт.	1718 руб. за 1000 шт. + 14, 5% расчетной стоимости, но не менее 2335 руб. за 1000 шт.	1966 руб. за 1000 шт. + 14,5% расчетной стоимости, но не менее 2671 руб. за 1000 шт.	10,7 раза

---

Данные таблицы 4 свидетельствуют, что ставки акцизов по сигарам, сигаретам, дизельному топливу увеличиваются в значительных размерах. Повышение роли акцизов имеет место и в консолидированном бюджете РФ, так как акцизы поступают и в бюджеты субъектов РФ.

Таблица 5

Доходы консолидированного бюджета РФ за 2004-2016 годы (млрд руб.)

Год	ВВП	Темп роста, %	Доходы бюджета	В том числе налоговые доходы	Из них НДС	Акциз	Доля в налоговых доходах НДС, %	Доля Акцизов, %
2004	17027	-	5429,9	4942,1	1069,7	246,9	21,6	5,0
2005	21610	126,9	8579,6	5620,9	1472,3	253,7	26,2	4,5
2006	26917	124,6	10625,8	6764,0	1511,1	270,6	22,3	4,0
2007	33248	123,5	13368,3	8732,6	2261,7	314,4	25,9	3,6
2008	41429	124,6	16003,9	10101,8	2132,5	350,0	21,1	3,5
2009	39101	94,4	13599,7	7372,5	2050,3	347,2	27,8	4,7
2010	46309	118,4	16031,9	8963,4	2498,6	471.5	27,9	5,3
2011	59698	128,9	20855,4	11276,6	3250,8	650.5	28,8	5,8
2012	66927	112,1	23435,1	12653,1	3546,1	837,0	28.0	6,6
2013	71017	106,1	24442,7	13030,6	3539.4	1015.9	27,2	7,8
2014	77945	109,8	26766,1	14413.8	3940,2	1072.2	27,3	7,4
2015	80804	103,7	26922,0	15515.8	4233.9	1068.4	27,3	6,9
2016	86044	106,5	28181,5	16308,2	4571.4	1356.0	28,0	8,3

---

В 2016 г. по сравнению с 2004 г:

• ВВП увеличился в 5 раз (в 2004 г. – 17027 млрд руб., 2016 г. – 86044 млрд руб.);
• доходы бюджета – более 5,1 раза (соответственно 5429,9 и 28181,5 млрд руб.);
• в том числе налоговые доходы – в 3,3 раза (4942,1 и 16308,2 млрд руб.); из них НДС – в 4,3 раза, акцизы – более 5,4 раза.

Таким образом, поступления НДС и акцизов увеличиваются темпами, намного опережающими темп роста всех налоговых доходов. Соответственно растет удельный вес в налоговых доходах консолидированного бюджета: НДС – с 21,6 % до 28,0 % или на 129,6 %, акцизов – с 5,0 до 8,3 % или на 166,0 %.

Таблица 6

Поступления акцизов в бюджеты различных уровней
(млрд. руб.)

	2010			2016			темп роста. %
	Консоли д крова ни ы й бюджет РФ	В т. ч. федеральный бюджет	Консолидированный бюджет субъектов РФ	Консолидированный бюджет РФ	В т. ч. федеральный бюджет	Консолидированный бюджет субъектов РФ	Консолидированный бюджет РФ	В т. ч. федеральный бюджет	Консолидированный бюджет субъектов РФ
Акцизы - всего	471,4	143,9	327,5	1356,0	694,3	661,7	287	482	202
В том числе по товарам:
- производимым в РФ	441,4	113,9	327,5	1293,9	632,2	661,7	293	555	202
- ввозимым в РФ	30,0	30,0	-	62087	62087	-	206	206	-
Доля акцизов в налоговых доходах бюджетов, %	5,2	3,3	7,2	8,3	7,9	8.7	160	239	120

Акцизы по товарам, ввозимым на территорию РФ, по нормативу 100 процентов зачисляются в федеральный бюджет.

За анализируемый период поступления акцизов по товарам, производимым на территории РФ, в целом увеличились на 293,0 %, в том числе зачисляемые в федеральный бюджет – более 5.5 раз, а в консолидированный бюджет субъектов РФ – в 2 раза. Доля акцизов в налоговых доходах консолидированных бюджетов субъектов РФ за анализируемый период с 7,2 % увеличилась до 8,7 % или на 120,0 %. Этому способствовало изменение нормативов отчислений акцизов в пользу бюджетов регионов по отдельным подакцизным товарам.

---

Объектом налогообложения НДС признаются:

• реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ;
• ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (пункт 1 статьи 146 НК РФ).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 ст. 154 НК РФ).

При ввозе товаров на территорию РФ налоговая база определяется как сумма:

• таможенной стоимости этих товаров;
• подлежащей уплате таможенной пошлины;
• подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам) (пункт 1 ст. 160 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных п.3 ст. 172 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы восстановленного налога (пункт 1 ст. 173 НК РФ).

Из приведенных определений следует:

НДС облагается добавленная стоимость, которая определяется:

• по торговым операциям в виде наценки;
• в производстве – как разница между суммой продажи товара (продукции) без НДС и суммой ценностей (без НДС), приобретенных со стороны, использованных при изготовлении данной продукции. В целях исключения двойного налогообложения сумма «входного» НДС по указанным ценностям принимается к вычету, что обеспечивает поступление налога именно с добавленной стоимости.

Сам механизм исчисления НДС предусматривает, что от производителя до конечного потребителя на всех стадиях продвижения продукта покупатель возмещает ту часть налога, которую уплатил поставщик, и только часть добавленной стоимости будет оставаться в бюджете.

Таким образом, «…НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях процесса производства и вносится в бюджет по мере реализации товаров, работ, услуг. Однако на практике, на каком – то этапе произошел отход от этого принципа, и в определенных случаях налог исчисляется не с добавленной, а с полной стоимости. Все это привело к тому, что НДС не стал отвечать сути названия самого налога» [6].

Созданию такой ситуации способствовала также практика применения налогового законодательства по НДС. В последнее время арбитражная практика по НДС сводится к доказыванию факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными ссудами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»). ФНС России критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездной налоговой проверки (утв. приказом ФНС России от 30.05.2007 №ММ-3-06/333(а) «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок») дополнила п.12 «Ведение финансово – хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском».

---

«В связи с этим в основном налоговое администрирование направлено на доказывание нереальности сделок по приобретению ценностей и отказ на этом основании вычетов по НДС, а также на непринятие расходов при расчете налога на прибыль затрат по их приобретению»^[20].

Как указывает М.Ф. Кобылатова, для любого государства, на какой бы ступени своего социально – экономического развития оно ни находилось, необходимость увеличения доходов бюджетов является одной из актуальнейших задач, это важно и для России^[21].

В итоге налогоплательщик не получает налоговых вычетов по НДС, «в связи с чем в бюджет поступает налог не с добавленной стоимости, а с более чем полной стоимости продукции, товара (работ, услуг), что вызывает двойное налогообложение, утрачивается сущность самого налога на добавленную стоимость. В этих случаях организации не принятые к вычету суммы «входного» НДС не могут относить и на затраты при расчете налога на прибыль, переплачивают в бюджет в части невозмещенного НДС за счет собственных средств, таким образом отвлекая собственные средства, которые могли быть использованы в инвестиционных целях»^[22].

Сумма НДС, уплачиваемая в бюджет, реально не отражает величину самой добавленной стоимости. Несмотря на то, что удельный вес косвенных налогов в общей сумме доходов бюджета превышает 60 процентов, утверждать, что создана реальная добавленная стоимость в указанном размере, нельзя.

Также при исчислении НДС имеет место двойственное налогообложение, оно в первую очередь заложено в самом понятии «объект» налогообложения НДС.

Проиллюстрируем сказанное на условном примере.

Организация, занимающаяся производством продукции, имеет за квартал следующие показатели

Таблица 7

Расчет суммы НДС к уплате в бюджет (руб.)

№ п/n	Показатели	Условное обозначение	Сумма
1	Приобретено сырье и материалы	М3	100 000, кроме того НДС - 18 000
2	Оплата труда работников	ОТ	300 000
3	Страховые взносы (30 %)	СВ	90 000
4	Амортизация основных средств	А	110 000
5	Прочие расходы: в том числе прямые налоги (транспортный, земельный, водный, налог на имущество организаций и т. п.)	Пр. расх.	300 000 100 000
6	Итого производственная себестоимость		900 000
7	1 (рибыль	П	100 000
8	Продажная цена продукции (доходы)	Д	1 000 000, кроме того НДС - 180 000
9	НДС к уплате в бюджет: (180 000 - 18 000) или ((1 000 000 - 100 000) х 18 %)		162 000
10	Налог на прибыль организаций (20 %)		20 000
11	Нераспределенная прибыль (100 000 - 20 000)		80 000

---