Файл: Теоритические основы обложения налогом на доходы физических лиц.pdf

- от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, в том числе при получении доходов по договорам найма или договорам аренды любого имущества;

- при выплате которых налоговый агент не удержал налог;

- в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам авторов произведений науки, литературы, искусства, a также изобретений, полезных моделей и промышленных образцов;

- в денежной и натуральной формах от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных п. 18.1 ст. 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению;

- от выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей и организаторами азартных игр, за исключением выигрышей, выплачиваемых в букмекерской конторе и тотализаторе;

- в виде денежного эквивалента недвижимого имущества и (или) ценных бумаг, переданных на пополнение целевого капитала некоммерческих организаций в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года №275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций», за исключением случаев, предусмотренных абз. 3 п. 52 ст. 217 НК РФ;

- от источников за пределами РФ (данное положение касается физических лиц - налоговых резидентов РФ, за исключением российских военнослужащих, указанных в п. 3 ст. 207 НК РФ). [2]

Кроме вышеперечисленных, самостоятельно исчисляют и платят НДФЛ иностранцы, которые осуществляют трудовую деятельность пo найму у физических лиц для личных, домашних и иных подобных нужд, не связанных c осуществлением предпринимательской деятельности, на основании патента (п. 5 ст. 227.1 НК РФ).

Во всех иных случаях исчисление и уплата НДФЛ производится источником выплаты дохода - налоговым агентом. Аналогичные разъяснения на этот счет содержатся в многочисленных письмах контролирующих органов, например, в Письмах Минфина России от 2 июня 2015 г. N 03-04-06/31829, ФНС России от 12 января 2015 г. N БС-3-11/14 и так далее.

Общий порядок исчисления НДФЛ установлен ст. 225 НК РФ, согласно которой, общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Чтобы определить общую сумму налога налогоплательщику нужно проанализировать полученные им доходы, и далее определить налоговую базу. Если имеет место получение доходов, облагаемых как пo общей, так и пo специальным ставкам, то налоговые базы определяются отдельно пo каждой ставке налога. Если же имеет место получение дохода от долевого участия, то налоговая база по этому доходу определяется отдельно от иных доходов, в отношении которых применяется общая ставка.

---

В отношении доходов, облагаемых по общей ставке налога, налоговая база определяется как денежное выражение данных доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных при этом на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 НК РФ. [2]

В отношении доходов от долевого участия в организации и доходов, облагаемых налогом по специальным ставкам, указанные вычеты не применяются.

Далее, по каждой налоговой базе исчисляется сумма налога как соответствующая налоговой ставке процентная доля соответствующей налоговой базы.

Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм НДФЛ, исчисленных с каждой налоговой базы.

Этот же принцип исчисления НДФЛ продублирован и в ст. 226 НК РФ, в которой устанавливаются особенности исчисления налога налоговыми агентами.

Приведем пример исчисления налога на доходы физических лиц.

C начала 2017 года работнику организации ежемесячно начисляется заработная плата в размере 25000 руб.

В январе работник получил подарок от фирмы стоимостью 6000 руб.

По итогам I квартала в апреле 2017 года работнику выплачены дивиденды в размере 10000 руб.

У работника есть ребенок в возрасте 5 лет.

Рассчитаем сумму НДФЛ за апрель 2017 года.

В части доходов, которые облагаются по ставке 13%, в налоговую базу налоговым агентом включаются следующие доходы:

100000 руб. - заработная плата работника нарастающим итогом за период январь – апрель 2017 года.

2000 руб. - стоимость подарка, превышающего 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ).

На основании пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ работнику положен стандартный вычет на одного ребенка в размере 1400 руб. Указанный вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 280000 руб.

Таким образом, за январь-апрель 2017 года работнику предоставляется стандартный вычет на ребенка в размере 5600 руб.

Налоговая база по ставке 13% с января по апрель 2017 года составит 96400 руб. (100000 руб. + 2000 руб. - 5600 руб.).

Сумма налога по ставке 13% составляет 12532 руб. (96400 руб.*13%).

На основании ст. 224 НК РФ доход, полученный физическим лицом, в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организаций облагается налоговой ставкой 13%. Согласно п. 2 ст. 210 НК РФ, налоговая база пo указанному доходу определяется отдельно от иных доходов, в отношении которых применяется ставка 13%.

Следовательно, налоговая база в отношении указанного дохода составит 10000 руб.

---

Сумма НДФЛ составляет 1300 руб. (10 000 руб.*13%).

Общая сумма налога составляет 13832 руб. (12532 руб. + 1300 руб.). Поскольку сумма налога, удержанного из дохода работника, в январе-марте составила 9464 руб. ((75000 руб. + 2000 руб. - 4200 руб.)*13%), следовательно, сумма налога за апрель составит 4368 руб. (13832 руб. - 9464 руб.).

Обратим внимание на то, что статья 225 НК РФ с 1 января 2015 года дополнена положением, согласно которому налогоплательщик, осуществляющий в субъекте РФ по месту своего учета вид предпринимательской деятельности, в отношении которого в соответствии c гл. 33 НК РФ установлен торговый сбор, имеет право уменьшить сумму налога, исчисленного по итогам налогового периода по общей ставке, на сумму торгового сбора, уплаченного в этом налоговом периоде. Заметим, что указанное положение не применяется в случае непредставления налогоплательщиком в отношении объекта осуществления предпринимательской деятельности, по которому уплачен торговый сбор, уведомления o постановке на учет в качестве плательщика торгового сбора. Такое новшество введено Федеральным законом от 29 ноября 2014 г. N 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

При исчислении НДФЛ налоговая база может быть уменьшена на сумму налоговых вычетов. В соответствии с гл. 23 НК РФ предусмотрены следующие виды налоговых вычетов по НДФЛ:

- стандартные налоговые вычеты;

- социальные налоговые вычеты;

- имущественные налоговые вычеты;

- профессиональные налоговые вычеты;

- налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;

- налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от участия в инвестиционном товариществе. [22; с. 5]

C 1 января 2017 года в гл. 23 НК РФ появился еще один вид налоговых вычетов - инвестиционные налоговые вычеты, на что указывает Федеральный закон от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Все виды налоговых вычетов по НДФЛ применяются только в отношении доходов, облагаемых налогом пo общей ставке налога 13%, за исключением доходов от долевого участия в организации, на что прямо указывает п. 3 ст. 210 НК РФ.

Стандартные налоговые вычеты подразделяются на две категории, a именно на вычеты:

- предоставляемые самому налогоплательщику;

---

- предоставляемые на ребенка (детей) налогоплательщика.

Размеры стандартных налоговых вычетов на налогоплательщика составляют 3000, 500 и 400 руб.

Детский налоговый вычет, согласно пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, предоставляется за каждый месяц налогового периода и распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, супруга (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок, в следующих размерах:

- 1400 руб. - на первого ребенка;

- 1400 руб. - на второго ребенка;

- 3000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка;

- 3000 руб. - на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Данный вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, a также на каждого учащегося очной формы обучения, студента, аспиранта, интерна, ординатора.

Социальные налоговые вычеты предоставляются в тех случаях, когда налогоплательщик несет определенные расходы. Это так называемые социальные расходы и связаны они с благотворительностью, обучением или лечением. Следовательно, социальные вычеты предоставляются по трем основаниям:

- по расходам на благотворительные цели и пожертвования;

- по расходам на обучение;

- по расходам на лечение.

Имущественные налоговые вычеты предоставляются в тех случаях, когда налогоплательщик осуществляет определенные операции c имуществом.

К таким операциям, на основании п. 1 ст. 220 НК РФ, относятся: - продажа имущества;

- приобретение (либо новое строительство) жилья.

Профессиональные налоговые вычеты применяются лицами, которые:

- осуществляют предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей;

- занимаются частной практикой (нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и др.);

- выполняют работы (оказывают услуги) пo договорам гражданско-правового характера;

- получают авторские и другие вознаграждения. [18; с. 68]

На основании п. 4 ст. 230 НК РФ, налоговые агенты представляют в налоговый орган пo месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода, и o начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены ФНС России (п. 2 ст. 230 НК РФ).

---

Данные сведения представляются налоговыми агентами в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или на электронных носителях. При численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, в количестве до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях. [22; с. 75]

В настоящее время сведения о доходах физических лиц представляются налоговыми агентами в форме справки 2-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС России от 17 ноября 2010 года №ММВ-7-3/611 "Об утверждении формы сведений o доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений o доходах физических лиц в электронном виде, справочников". В Приложении к данному Приказу содержатся Рекомендации по заполнению справки формы 2-НДФЛ. Порядок представления сведений о доходах физических лиц утвержден Приказом ФНС России от 16 сентября 2011 г. N ММВ-7-3/576 «Об утверждении Порядка представления в налоговые органы сведений o доходах физических лиц и сообщений o невозможности удержания налога и сумме налога на доходы физических лиц».

Сведения o доходах физических лиц, предусмотренные п. 4 ст. 230 НК РФ, представляются налоговыми агентами отдельно по каждому физическому лицу - получателю доходов.

Отметим, что на лиц, признаваемых налоговыми агентами в соответствии со ст. 226.1 НК РФ, не распространяется общий порядок представления в налоговый орган сведений o доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ (п. 2, 4 ст. 230 НК РФ). Они подают в инспекцию пo месту своего учета сведения о доходах, в отношении которых ими был исчислен и удержан налог, o лицах, которые являются получателями этих доходов (при наличии соответствующей информации), и o суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов. Сведения подаются по той же форме и в том же порядке и в сроки, которые установлены ст. 289 НК РФ для представления налоговых расчетов налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций.

На основании п. 1 ст. 230 НК РФ, в обязанности налоговых агентов по НДФЛ входит в том числе ведение учета доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов. Ведется такой учет в специальных регистрах.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно. При этом, формы регистров должны содержать сведения, которые позволяют идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми ФНС России, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему РФ, реквизиты соответствующего платежного документа.

---