Файл: Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость (Учет НДС в ООО «МедРегион»).pdf

В России предшественником налога с продаж до 1991 года был налог с оборота, который являлся одним из основных доходов в налоговой системе СССР. Он взимался в основном по товарам народного потребления, некоторым продуктам питания, алкогольным и табачным изделиям, розничные цены на которые были выше оптовых, а также по некоторым видам продукции отраслей тяжелой промышленности и машиностроения. Налог с оборота при этом не затрагивал сельское хозяйство, транспорт, строительство, связь и некоторые другие отрасли.

Ставки налога с оборота определялись в процентах к облагаемому обороту, в твердых суммах с единицы товара или в виде разницы между фиксированными розничными и оптовыми ценами, устанавливаемыми государством для определенных товаропроизводителей. В 1990 – 1991 гг. более 90 % поступлений налога с оборота формировалось разницей в ценах. При установлении ставок налога с оборота учитывался уровень рентабельности в отдельных отраслях и на отдельных предприятиях, что не способствовало нейтральности налогообложения. Налог с оборота был важнейшим источником доходов бюджета СССР. В 1980 году его поступления составили 15,2% ВВП, в 1985 году – 13,6% ВВП. К 1991 году объем налога с оборота, поступившего в консолидированный бюджет бывшего СССР, сократился до 6,3% ВВП, или 21% бюджета.

Налог с продаж был впервые введен в России с 1 января 1991 года. Он вводился в целях финансового обеспечения принятых социально-экономических программ поддержки малообеспеченного населения, а также стабилизации денежного обращения. Налог с продаж уплачивался конечными потребителями товаров (работ, услуг). Он представлял собой косвенную форму налогообложения, являясь инструментом распределения чистого дохода общества. Источником уплаты налога с продаж были средства предприятий, объединений, организаций, перечисленные поставщикам и подрядчикам за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги. По товарам народного потребления и услугам, оказываемым физическим лицам, этот налог уплачивался за счет доходов населения. В круг плательщиков налога с продаж были включены лица, занимающиеся индивидуальной трудовой деятельностью по регистрационным удостоверениям и патентам. Налог с продаж действовал в течение одного года и 1 января 1992 года был отменен в связи с введением НДС.

В 1998 году в целях решения вопроса финансовой поддержки регионов Российской Федерации вновь был введен налог с продаж, но объектом обложения признавалась только стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет. Суммы налога с продаж зачислялись в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты в размерах соответственно 40 и 60% и направлялись на социальные нужды малообеспеченных групп населения. Налог с продаж был введен в 75 субъектах Российской Федерации. В большинстве субъектов Российской Федерации принята единая ставка налога с продаж в размере 5%, т.е. на максимально допустимом уровне. У НДС и налога с продаж был один объект налогообложения с той разницей, что налогом с продаж облагалась реализация за наличный расчет. Налог с продаж был введен с единственной целью – увеличить доходы региональных бюджетов. Однако, имеющаяся практика применения налога с продаж в российской налоговой системе в 1998-2002 гг. в качестве регионального налога свидетельствует о том, что собираемость налога с продаж была гораздо ниже собираемости применяемого в том же периоде налога на добавленную стоимость. В России в 2000-2002 гг. при базовой ставке налога с продаж в 5% сборы составляли не более 0,5% ВВП, то есть эффективная налоговая база (доля ВВП, облагаемая налогом) составляла лишь 10%. На долю налога с продаж в 2002 году, по данным Министерства финансов Российской Федерации, приходилось 4,5% налоговых доходов консолидированного бюджета субъектов РФ. Считается, что введение налога с продаж при наличии в налоговой системе налога на добавленную стоимость – это фактически единственный случай в мировой экономической практике (кроме Канады), когда одновременно в одной системе налогообложения взимались и налог на добавленную стоимость, и налог с продаж. Так, в США взимается налог с продаж, который действует в сфере торговли при покупке товаров, но там отсутствует НДС. В странах ЕС введен НДС, но там отсутствует налог с продаж. При одновременном существовании в российской налоговой системе НДС и налога с продаж издержки налогоплательщиков по уплате налогов стали значительно выше. Предприятия розничной торговли сталкивались с двумя во многом различными системами исчисления и уплаты налога с различной базой и налоговыми льготами, а также с различными порядками налоговой регистрации и определения величины налоговых обязательств. При этом возникали трудности с продажей товаров за пределы региона. Одновременное взимание налога на добавленную стоимость и налога с продаж приводило к значительному росту издержек на администрирование без какого-либо положительного воздействия на общую величину налоговых поступлений. С 1 января 2004 года налог с продаж в Российской Федерации был отменен.[2]

Следует отметить, что изъятие налога на добавленную стоимость носит более завуалированный характер, чем изъятие налога с продаж, так как цена товара увеличивается на сумму налога постепенно, на всех стадиях движения его к потребителю. Возможность плательщика избежать налогообложения путем отказа от приобретения товара при применении НДС стимулирует производство и реализацию товаров, пользующихся спросом конечных потребителей, а при применении налога с продаж может привести к затовариванию розничной торговли и значительным потерям бюджета.

В различных странах существуют разные подходы к установлению ставок НДС. В то же время их средний уровень колеблется от 15 до 25%. В некоторых странах применяется шкала ставок в зависимости от вида товара и его социально-экономической значимости: пониженные ставки (2-10%) применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12 - 23%) - к промышленным и другим товарам и услугам; и, наконец, повышенные ставки (свыше 25%) - к предметам роскоши [3].

1.2. Плательщики НДС и случаи освобождения от его уплаты

Согласно Налоговому кодексу РФ глава 21 «Налог на добавленную стоимость», налог является основным источником формирования бюджета и создает существенную нагрузку для коммерческих организаций [2].

Организация, продавая свою продукцию, товары, услуги, обязано платить налог на добавленную стоимость.

Каждый раз, когда предприятие совершает продажу, оно взыскивает со своих покупателей НДС для того, чтобы потом уплатить его в бюджет.

Вместе с тем, каждый раз, когда предприятие что-то покупает у своих поставщиков, выступая в роли покупателя, оно также платит НДС своим поставщикам в составе суммы покупки.

При этом налог, который обязано заплатить предприятие с проданных товаров в бюджет, уменьшается на сумму НДС, который предприятие заплатило своим поставщикам, то есть снижается налоговая нагрузка на организацию.

В бухгалтерском учете существует счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». На данном счете открывается отдельный субсчет, называемый «НДС», на котором и будут учитываться все расчеты по налогу на добавленную стоимость.

НДС, который предприятие должно уплатить с продажи, учитывается по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 3 в корреспонденции со счетом 68, при этом составляется проводка Дебет 90.3 Кредит 68.НДС. Сумма, на которую выполняется данная проводка, подлежит уплате в бюджет.

Налог, который взимается с предприятия при покупке чего-либо, выделяется по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Выделенный на 19 счет налог подлежит возмещению из бюджета. Накопленный по дебету счета 19 НДС списывается с кредита в дебет счета 68, проводка Дебет 68.НДС Кредит 19, на бухгалтерском языке данная проводка означает, что НДС принят к вычету.

Получается, что по кредиту счета 68 собирается весь НДС, начисленный с продаж и предназначенный для уплаты в бюджет. По дебету счета 68 - взимаемый поставщиками с предприятия. Итоговый НДС, который организация уплатит в бюджет, будет равен разности между кредитом и дебетом счета 68 [36].

Если на счете 68 получается кредитовое сальдо, то предприятие должно заплатить налог в бюджет, если — дебетовое сальдо, то государство остается должным предприятию.

Налогоплательщики НДС перечислены в гл.21 ст.143 НК РФ:

- организации (юридические лица);

- ИП (физические лица);

- лица, осуществляющие деятельности по перемещению товаров через таможенную границу (импорт, экспорт).

При определенных обстоятельствах организации и ИП могут быть освобождены от уплаты данного вида налога.

Организации освобождены от уплаты НДС в случае, если:

1. Сумма выручки от продажи без учета налога за последние три месяца не превысила 2 млн руб. (для освобождения организация должна подать письменное уведомление (форма утверждена Минфином РФ) и ряд документов, приведенных в п.6 ст. 145 НК РФ). Освобождение от НДС дается на срок 12 месяцев, затем организация должна подтвердить свое право на освобождение либо отказаться от этого права. Причем по окончании этих 12 месяцев организация должна подтвердить соответствующими документами, что в течение года выручка за каждые три последовательных месяца не превышала 2 млн руб. Если же в какой-то момент сумма выручки превысила указанную сумму, то освобождение от уплаты НДС организация утрачивает.

2. Осуществляет операции, не подлежащие налогообложению. Перечень этих операций приведен в ст. 149 НК РФ,

3. Применяются специальные системы налогообложения (упрощенная, патентная, система единого налога на вмененный доход, единый сельскохозяйственный налог).

Если организация соответствует какому-то из трех пунктов и освобождается от уплаты НДС, то она не взимает данный налог с покупателей, а НДС, взимаемый с них поставщиками включает в стоимость приобретенных товаров и услуг.

Соответственно, в бухгалтерском учете будет отсутствовать счета 90.3 Выручка. НДС» и 19 «НДС по приобретенным ценностям» [39].

Если организация является плательщиком НДС, то она обязана выставлять своим покупателям счета-фактуры и принимать их от поставщиков. Счет-фактура — это важный документ, предъявляемый продавцом покупателю, на основании которого возможно выделение НДС и направление его к вычету. Все плательщики налога на добавленную стоимость обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книгу покупок и книгу продаж.

Формы этих трех документов обновлены, новые формы утверждены Постановлением Правительства РФ №735 от 30 июля 2014 года.

Поставщик обязан предоставить счет-фактуру в течение 5-ти дней с момента отгрузки. Если счета-фактуры нет, то организация не может выделить из суммы НДС и направить его к вычету.

Налоговый период для расчета — квартал (ст. 163 НК РФ).

Декларация подается в налоговую инспекцию по месту регистрации налогоплательщика не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

1.3. Отличия бухгалтерского и налогового учета

Согласно статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ [2].

Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль – это главная цель налогового учета.

Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета - Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в котором прописано определение сущности бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ) [3].

Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д.

Таким образом, основная цель бухучета — формирование отчетных источников, отражающих финансовое состояние хозяйствующего субъекта (организации или ИП) и позволяющих внутренним и внешним пользователям судить о результатах его деятельности.

Именно на основании бухгалтерской отчетности кредитор принимает решение о предоставлении потенциальному заемщику кредита или займа.

Удовлетворительные данные бухгалтерской отчетности позволят организации принять участие в аукционе или конкурсе, а инвесторы на ее основании смогут оценить, есть ли смысл вкладывать в компанию средства.

Не менее интересна информация, зафиксированная в бухгалтерской отчетности, и внутренним пользователям: на ее основании учредители и руководство принимают взвешенные управленческие решения.

А теперь рассмотрим, кто должен вести бухгалтерский учет — об этом расскажет ст. 6 закона 402-ФЗ. В данном случае исключение сделано только для двух категорий субъектов: ИП (а также частных лиц) и иностранных представительств, если они ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным законодательным порядком. Кроме того, предусмотрена возможность ведения бухучета в упрощенном варианте для некоторых субъектов: малых предприятий, некоммерческих организаций, участников проекта «Сколково» [3].

Все остальные лица обязаны вести бухучет в общем порядке, руководствуясь специальными правилами, закрепленными в плане счетов и положениях бухгалтерского учета (ПБУ), нормы которых регламентируют те или иные направления бухгалтерской учетной деятельности.

Существует еще одна особенность бухгалтерского учета — практически всегда он ведется только методом начисления (п. 5 ПБУ 1/2008): хозяйственные операции отражаются в том периоде, в котором они совершались, независимо от того, в каком периоде по ним были произведены денежные расчеты. Исключение сделано только для представителей малого предпринимательства (п. 5 информации Минфина РФ № ПЗ-3/2012), которым разрешено вести бухучет кассовым методом. Однако на практике кассовый метод в бухгалтерском учете возможно применять только в случае «ручного» ведения бухгалтерии: ни в одной из профессиональных бухгалтерских программ такая возможность не реализована [8].

В бухгалтерском учете очень четко просматриваются особенности, определяющие различия в его ведении предприятиями разных отраслей и форм собственности.

Что такое налоговый учет и чем он отличается от бухгалтерского? Чтобы разобраться с этим вопросом, обратимся к главному налоговому нормативному акту - Налоговому кодексу РФ. Определение налогового учета дано в ст. 313 НК РФ: это система обобщения сведений для исчисления налогов на основании первичной документации в соответствии с правилами, предусмотренными НК РФ [2].